›

Khóa luận Mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty TNHH kiểm toán DFK Việt Nam

pdf 104 trang thiennha21 23/04/2022 7320
Download
Bạn đang xem 20 trang mẫu của tài liệu "Khóa luận Mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty TNHH kiểm toán DFK Việt Nam", để tải tài liệu gốc về máy bạn click vào nút DOWNLOAD ở trên

Tài liệu đính kèm:

  • pdfkhoa_luan_muc_trong_yeu_va_rui_ro_kiem_toan_bao_cao_tai_chin.pdf

Nội dung text: Khóa luận Mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty TNHH kiểm toán DFK Việt Nam

  1. BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC CÔNG NGHỆ TP. HCM KHOA KẾ TOÁN – TÀI CHÍNH – NGÂN HÀNG KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP ĐỀ TÀI: MỨC TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN DFK VIỆT NAM Ngành: KẾ TOÁN - KIỂM TOÁN Chuyên ngành: KIỂM TOÁN Giảng viên hướng dẫn : Th.S Trịnh Xuân Hưng Sinh viên thực hiện : Đỗ Hoàng Anh Thư MSSV: 1154030612 Lớp: 11DKKT4 TP. Hồ Chí Minh, 2015
  2. BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC CÔNG NGHỆ TP. HCM KHOA KẾ TOÁN – TÀI CHÍNH – NGÂN HÀNG KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP ĐỀ TÀI: MỨC TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN DFK VIỆT NAM Ngành: KẾ TOÁN - KIỂM TOÁN Chuyên ngành: KIỂM TOÁN Giảng viên hướng dẫn : Th.S Trịnh Xuân Hưng Sinh viên thực hiện : Đỗ Hoàng Anh Thư MSSV: 1154030612 Lớp: 11DKKT4 TP. Hồ Chí Minh, 2015 i
  3. MỤC LỤC LỜI MỞ ĐẦU 1 1. Lý do chọn đề tài 1 2. Mục tiêu nghiên cứu 1 3. Phương pháp nghiên cứu 1 4. Phạm vi và hạn chế đề tài 1 5. Kết cấu của đề tài 2 CHUƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ MỨC TRỌNG YẾU VÀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 3 1.1 Mức trọng yếu trong kiểm toán BCTC 3 1.1.1 Khái niệm mức trọng yếu 3 1.1.2 Qui mô và bản chất trong mối quan hệ của các khoản mục với trọng yếu 5 1.1.2.1 Về qui mô 5 1.1.2.2 Về bản chất 5 1.1.3 Đánh giá trọng yếu trong kiểm toán BCTC 6 1.1.4 Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu 6 1.1.5 Phân bổ ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho các khoản mục trên BCTC10 1.1.6 Ước tính tổng số sai sót cho từng khoản mục 11 1.1.7 Ước tính tổng số sai sót có thể chấp nhận được 11 1.1.8 So sánh ước tính sai số kết hợp với ước lượng ban đầu về mức trọng yếu hoặc ước lượng ban đầu về trọng yếu đã có sự điều chỉnh 11 1.2 Rủi ro kiểm toán 12 1.2.1 Các khái niệm rủi ro kiểm toán 12 1.2.2 Vai trò của đánh giá rủi ro kiểm toán 13 1.2.3 Các thành phần của rủi ro kiểm toán 14 1.2.3.1 Rủi ro tiềm tàng 14 1.2.3.2 Rủi ro kiểm soát 14 1.2.3.3 Rủi ro phát hiện 14 1.2.4 Yêu cầu của các chuẩn mực kiểm toán trong việc đánh giá RRKT 14 1.2.5 Quan hệ giữa các thành phần của rủi ro kiểm toán 16 1.2.6 Mối quan hệ giữa mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC và sự ảnh hưởng đến phương pháp kiểm toán. 18 1.3 Quy trình đánh giá rủi ro trong kiểm toán BCTC 19 1.3.1 Đánh giá rủi ro tiềm tàng 19 1.3.2 Đánh giá rủi ro kiểm soát 21 1.3.3 Đánh giá rủi ro phát hiện 21 vi
  4. CHƯƠNG II: MỨC TRỌNG YẾU VÀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN CỦA CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN DFK VIỆT NAM 23 2.1 Giới thiệu chung về công ty TNHH Kiểm toán DFK Việt Nam 23 2.1.1 Lịch sử hình thành và quá trình phát triển của công ty TNHH Kiểm toán DFK Việt Nam 23 2.1.1.1 Lịch sử hình thành 23 2.1.1.2 Quá trình phát triển 23 2.1.1.3 Sơ lược tình hình hoạt động công ty 23 2.1.1.3.1 Chức năng 23 2.1.1.3.2 Nhiệm vụ 24 2.1.1.4 Ngành nghề kinh doanh 25 2.1.1.5 Bộ máy tổ chức quản lý của công ty 25 2.1.1.5.1 Sơ đồ bộ máy tổ chức 25 2.1.1.5.2 Chức năng và nhiệm vụ của các bộ phận 26 2.1.1.6 Định hướng phát triển của công ty trong tương lai 26 2.2 Mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán BCTC của Công ty TNHH Kiểm toán DFK Việt Nam 27 2.2.1 Khái quát về phương pháp thực hiện 27 2.2.2 Tiếp cận KH và đánh giá khả năng chấp nhận hợp đồng 28 2.2.3 Mức trọng yếu 28 2.2.3.1 Mức trọng yếu tổng thể của BCTC 28 2.2.3.2 Mức trọng yếu thực hiện 30 2.2.3.3 Ngưỡng sai sót không đáng kể 30 2.2.4 Đánh giá rủi ro kiểm toán 31 2.2.4.1 Đánh giá rủi ro tiềm tàng 31 2.2.4.2 Đánh giá rủi ro kiểm soát 34 2.2.4.3 Đánh giá rủi ro phát hiện 36 2.3 Mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán BCTC tại Công ty Cổ phần Dịch vụ Hàng hóa ABC 36 2.3.1 Sơ lược về khách hàng 36 2.3.1.1 Các hoạt động và tình hình kinh doanh chủ yếu 37 2.3.1.2 Tìm hiểu về môi trường kiểm soát và hệ thống kiểm soát 38 2.3.2 Xác định rủi ro kiểm toán 38 2.3.2.1 Đánh giá rủi ro tiềm tàng 38 2.3.2.1.1 Ở mức độ tổng thể BCTC 38 2.3.2.1.2 Ở mức độ khoản mục 40 2.3.2.2 Đánh giá rủi ro kiểm soát 45 vii
  5. 2.3.2.2.1 Ở mức độ tổng thể BCTC 45 2.3.2.2.2 Ở mức độ khoản mục 48 2.3.2.3 Đánh giá rủi ro phát hiện 48 2.3.2.3.1 Ở mức độ tổng thể BCTC 48 2.3.2.3.2 Ở mức độ khoản mục 49 2.3.3 Mức trọng yếu 49 2.3.3.1 Ước tính ban đầu về mức trọng yếu cho toàn bộ BCTC 49 2.3.3.2 Phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục trên BCTC (TE): 51 2.3.3.3 Ngưỡng sai sót không đáng kể 53 2.3.3.4 So sánh sai số 53 CHƯƠNG III: NHẬN XÉT VÀ ĐỀ XUẤT 54 3.1 Nhận xét 54 3.1.1 Ưu điểm 54 3.1.1.1 Mức trọng yếu 54 3.1.1.2 Công tác đánh giá rủi ro kiểm toán 54 3.1.2 Nhược điểm 55 3.1.2.1 Mức trọng yếu 55 3.1.2.2 Công tác đánh giá rủi ro kiểm toán 55 3.2 Đề xuất 56 3.2.1 Hoàn thiện công tác xác lập mức trọng yếu 56 3.2.2 Hoàn thiện công tác đánh giá rủi ro kiểm toán 58 KẾT LUẬN 61 TÀI LIỆU THAM KHẢO 62 viii
  6. DANH MỤC KÍ HIỆU, CHỮ VIẾT TẮT BCTT Báo cáo tài chính TSCĐ Tài sản cố định TNHH Trách nhiệm hữu hạn KTV Kiểm toán viên GTGT Giá trị gia tăng TNDN Thu nhập doanh nghiệp QĐ/BTC Quyết định/ Bộ Tài Chính TK Tài khoản BCĐKT Bảng cân đối kế toán KQHĐKD Kết quả hoạt động kinh doanh BCLCTT Báo cáo lưu chuyển tiền tệ KSNB Kiểm soát nội bộ BGĐ Ban giám đốc PGĐ Phó giám đốc DN Doanh nghiệp KH Khách hàng HĐQT Hội đồng quản trị LNTT Lợi nhuận trước thuế ix
  7. DANH SÁCH BẢNG Bảng 1.1: Mối quan hệ giữa các rủi ro kiểm toán 17 Bảng 1.2 Mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán với trọng yếu 18 Bảng 1.3 Ma trận đánh giá rủi ro phát hiện 22 Bảng 2.1 Bảng hướng dẫn xác định chỉ tiêu và tỷ lệ tương ứng của DFK 28 Bảng 2.2 Bảng hướng dẫn xác định cơ sở trọng yếu của DFK 29 Bảng 2.3 Xem xét lại mức trọng yếu đã xác định ở giai đoạn lập kế hoạch 29 Bảng 2.4 Thủ tục kiểm toán 38 Bảng 2.5 Phân tích hệ số 41 Bảng 2.6 Bảng cân đối kế toán trước kiểm toán 42 Bảng 2.7 Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh 44 Bảng 2.8 Các khoản mục có biến động đáng kể được lưu ý trong năm 45 Bảng 2.9 Bảng đánh giá hệ thống KSNB 46 Bảng 2.10 Các bước trong qui trình đánh giá trọng yếu 49 Bảng 2.11 Bảng chỉ tiêu và tỷ lệ trọng yếu 49 Bảng 2.12 Ước tính sơ bộ về mức trọng yếu cho toàn bộ BCTC (PM) 49 Bảng 2.13 Các chỉ tiêu và mức trọng yếu tương đương 50 Bảng 2.14 Phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục 52 Bảng 3.1 Lựa chọn phần tử thích hợp dựa trên mức trọng yếu thực hiện cho từng khoản mục. 58 Bảng 3.2 Đánh giá bộ phận KSNB 59 x
  8. DANH SÁCH HÌNH VẼ Hình 1.1 Mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và chi phí kiểm toán 13 Hình 2.1 Sơ đồ tổ chức bộ máy quản lý của công ty 25 xi
  9. LỜI MỞ ĐẦU 1. Lý do chọn đề tài Trong những năm gần đây, cùng với sự phát triển lớn mạnh của nhiều doanh nghiệp trong và ngoài nước, ngành kiểm toán ngày càng đóng vai trò quan trọng trong nền kinh tế. Nhu cầu của người sử dụng báo cáo kiểm toán luôn cao còn khả năng đáp ứng của KTV thì bị giới hạn bởi yếu tố thời gian và chi phí. Nhưng không vì vậy mà người KTV thực hiện các cuộc kiểm toán kém chất lượng, thiếu trách nhiệm mà ngược lại, người KTV cần phải không ngừng nâng cao chất lượng cuộc kiểm toán. Khi kiểm toán BCTC, KTV có trách nhiệm đảm bảo hợp lý rằng BCTC không có những sai lệch trọng yếu. Do vậy bản thân KTV phải có một mức để đo độ sai lệch thế nào là chấp nhận được, đảm bảo BCTC không còn có sai lệch trọng yếu. Mức sai lệch có thể chấp nhận đó là mức trọng yếu. Việc này giúp họ lập kế hoạch kiểm toán và thực hiện cuộc kiểm toán một cách hiệu quả hơn. Chính vì tầm quan trọng đó, em chọn đề tài “Mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán BCTC tại Công ty TNHH Kiểm toán DFK Việt Nam” để có thể tìm hiểu sâu hơn về vấn đề này. 2. Mục tiêu nghiên cứu - Lý luận chung về mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán báo cáo tài chính. - Mô tả về mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán mà Công ty TNHH kiểm toán DFK Việt Nam sử dụng. - Minh họa về mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán BCTC đối với một khách hàng cụ thể - Đề xuất những nhận xét và kiến nghị đối với mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán của Công ty TNHH kiểm toán DFK Việt Nam. 3. Phương pháp nghiên cứu - Nghiên cứu lý luận chung về mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán. - Khảo sát thực tế các thủ tục kiểm toán được thực hiện thông qua một khách hàng. - Đưa ra một số nhận xét và kiến nghị về quy trình đánh giá mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán của công ty kiểm toán DFK Việt Nam. 4. Phạm vi và hạn chế đề tài Phạm vi: Phạm vi nghiên cứu của đề tài chỉ giới hạn ở việc nghiên cứu một đơn vị, chưa thể nghiên cứu ở những đơn vị có cùng loại hình kinh doanh vì điều kiện khách quan, do đó không mang tính tổng quát cao. Hạn chế: Do thời gian thực tập còn hạn chế nên chưa thể nghiên cứu đầy đủ và chi tiết đề tài. 1
  10. 5. Kết cấu của đề tài Chương 1: Cơ sở lý luận về mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán BCTC Chương 2: Mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán của Công ty TNHH Kiểm toán DFK Việt Nam Chương 3: Nhận xét và đề xuất 2
  11. CHUƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ MỨC TRỌNG YẾU VÀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1 Mức trọng yếu trong kiểm toán BCTC 1.1.1 Khái niệm mức trọng yếu Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA) số 320 Thông tư số 214/2012/TT-BTC ban hành ngày 06/12/2012 – “Mức trọng yếu trong lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán” thì ta có khái niệm sau: “Trọng yếu: Là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong BCTC. Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu tính chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định kinh tế của người sử dụng BCTC”. Trong quá trình kiểm toán, do việc lấy mẫu cũng như các hạn chế tiềm tàng nên KTV không thể phát hiện tất cả sai lệch trong BCTC nhưng phải đảm bảo những sai lệch còn tồn tại trên BCTC không ảnh huởng trọng yếu đến BCTC và quyết định của người sử dụng nên KTV phải xác định mức trọng yếu có thể chấp nhận được, nghĩa là số tiền chênh lệch tối đa cho phép. Từ đó, KTV thiết lập các thủ tục kiểm toán thích hợp nhằm phát hiện những sai lệch trọng yếu trên BCTC. Thí dụ, khi xác lập mức trong yếu thấp, nghĩa là số tiền sai lệch được phép khá nhỏ, KTV cần phải mở rộng phạm vi kiểm tra như tăng cỡ mẫu của các thử nghiệm cơ bản. Còn khi xác lập mức trọng yếu cao, nghĩa là số tiền sai lệch được phép khá lớn nên KTV có thể thu hẹp phạm vi kiểm tra cỡ mẫu, giảm bớt khối lượng công vệc kiểm toán. Trong giai đoạn thực hiện và hoàn thành kiểm toán, KTV cần đánh giá xem các sai lệch chưa được điều chỉnh có gây ảnh hưởng trọng yếu hay không để từ đó có các hành động thích hợp. Khi đó bên cạnh việc dựa trên mức trọng yếu đã nêu, KTV còn phải xem xét bản chất của những sai lệch này. Như vậy, mức trọng yếu tác động xuyên suốt quá trình kiểm toán, giúp cho KTV xác định thủ tục kiểm toán cũng như đưa ra quyết định có nên đưa những sai sót phát hiện được trong quá trình kiểm toán lên BCTC hay không. Mức trọng yếu được xác lập chủ yếu trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, được cập nhật và điều chỉnh trong suốt quá trình kiểm tóan (nếu có). Khi xác lập mức trọng yếu, KTV sẽ thiết lập mức trọng yếu dựa trên hai cấp độ là mức trọng yếu tổng thể BCTC và mức trọng yếu khoản mục: • Mức trọng yếu tổng thể BCTC: Là ước tính của KTV về tổng các sai sót chấp nhận được để đảm bảo rằng BCTC không có sai lệch trọng yếu. Mức trọng yếu tổng thể này thường được tính bằng tỷ lệ phần trăm trên tài sản, doanh thu hoặc lợi nhuận trước thuế. 3
  12. • Mức trọng yếu khoản mục: Là sai lệch tối đa cho phép của khoản mục . Có nhiều phương pháp xác định mức trong yếu khoản mục nhưng hầu hết đều dựa trên cơ sở mức trọng yếu tổng thể của BCTC như: Phân bổ mức trọng yếu tổng thể cho từng khoản mục theo một tỷ lệ nào đó hoặc thiết lập mức trọng yếu kế hoạch bằng một tỷ lệ phần trăm nhất định so với mức trọng yếu tổng thể. Ngoài ra: • “Mức trọng yếu thực hiện: Là một mức giá trị hoặc các mức giá trị do KTV xác định ở mức thấp hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC nhằm giảm khả năng sai sót tới một mức độ thấp hợp lý để tổng hợp ảnh hưởng của các sai sót không được điều chỉnh và không được phát hiện vượt quá mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC. Trong một số trường hợp, “mức trọng yếu thực hiện” có thể hiểu là mức giá trị hoặc các mức giá trị do KTV xác định thấp hơn mức hoặc các mức trọng yếu của một nhóm các giao dịch, số dư tài khoản hoặc thông tin thuyêt minh trên BCTC”. Do đặc điểm của mức trọng yếu là xác định mức độ quan trọng và ảnh hưởng của các sai sót, do đó sẽ có những khoản mục có mức sai sót với giá trị lớn sẽ gây ảnh hưởng hoặc những khoản mục tuy có giá trị nhỏ nhưng chứa nhiều rủi ro và có thể gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến sự đánh giá của người sử dụng BCTC. Thí dụ như việc thanh toán một khoản chi phí bất hợp pháp sẽ dẫn đến sự sai lệch về công nợ, lãi lỗ tài sản và doanh thu. Đây là một sai phạm có tác động dây chuyền. Vì vậy, tính trọng yếu của thông tin cần phải được xem xét cả về mặt định lượng và định tính: - Về mặt định lượng, được gọi là trọng yếu khi sai lệch trên BCTC cao hơn một số tiền nhất định và có thể gây ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng BCTC. Việc xác lập mức trọng yếu mang tính kỹ thuật và xét đoán thể hiện qua những công thức tính mức trọng yếu cụ thể mà KTV sử dụng trong quá trình làm việc. Tuy nhiên, công thức hay cách thức nào sẽ được sử dụng trong một trường hợp cụ thể lại liên quan đến xét đoán nghề nghiệp của KTV. - Về mặt định tính, đó là những trường hợp tuy giá trị sai lệch thấp nhưng do bản chất của nó nên vẫn gây ra sai lệch trọng yếu. Việc xác định này phụ thuộc nhiều vào kinh nghiệm của KTV về đơn vị được kiểm toán như môi trường, đặc điểm ngành nghề kinh doanh, tính chính trực của ban lãnh đạo, kinh nghiệm làm việc và một số yếu tố khác có liên quan. Việc xác định mức trọng yếu trên phương diện định tính nghiêng về xét đoán hơn là các vấn đề kỹ thuật đơn thuần. Những sai lệch trên cả hai mặt định lượng và định tính đều gây ảnh hưởng đến người sử dụng BCTC. Vì vậy, việc xác lập mức trọng yếu trong kiểm toán BCTC là hết sức quan trọng. KTV phải có nhận thức tốt về vấn đề đó để có kết quả kiểm toán trung thực và hợp lý. 4
  13. Khái niệm về “Trọng yếu” và “Mức trọng yếu”là hoàn toàn khác nhau. TheoVSA số 320 thì: “Mức trọng yếu: Là một mức giá trị do KTV xác định tùy thuộc vào tầm quan trọng và tính chất của thông tin hay sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứ không phải là nội dung của thông tin cần phải có. Tính trọng yếu của thông tin phải được xem xét cả trên phương diện định lượng và định tính”. 1.1.2 Qui mô và bản chất trong mối quan hệ của các khoản mục với trọng yếu 1.1.2.1 Về qui mô Nếu một nghiệp vụ, một khoản mục bị sai phạm có quy mô lớn đến mức quyết định bản chất của đối tượng kiểm toán thì nghiệp vụ, khoản mục đó được coi là trọng yếu. Ngược lại, quy mô sai phạm chưa đủ lớn để làm thay đổi nhận thức về đối tượng kiểm toán thì khoản mục, nghiệp vụ không được coi là trọng yếu. Quy mô của trọng yếu không thể được coi là một số tuyệt đối, bởi vì một khoản mục, nghiệp vụ có quy mô nhất định, có thể là trọng yếu đối với công ty nhỏ nhưng lại không trọng yếu đối với công ty lớn. Vì thế, tính trọng yếu xét về mặt quy mô cần được đặt trong mối tương quan với toàn bộ đối tượng kiểm toán. Nghĩa là xem xét tỷ lệ của khoản mục nghiệp vụ so với một cơ sở tính toán tùy thuộc vào đặc trưng của từng KH.Việc xác định trọng yếu về mặt quy mô không phải dễ dàng vì vậy để có thể xác định đúng nội dung kiểm toán trên phương diện này chúng ta cần quán triệt các nguyên tắc cơ bản sau: • Quy mô trọng yếu phải được xác định. Đó là việc xác định mức trọng yếu dựa trên đối tượng nào (BCTC, toàn bộ tài liệu kế toán hay thực trạng tài chính nói chung), đơn vị được kiểm toán thuộc loại hình DN nào (sản xuất, dịch vụ, xây lắp hay vận tải ). Vì mỗi ngành, mỗi lĩnh vực có những đặc trưng riêng do đó quy mô trọng yếu là khác nhau. • Quy mô các khoản mục, nghiệp vụ không chỉ xét bằng một con số tuyệt đối mà cần phải đặt trong mối tương quan với các đối tượng kiểm toán khác. Về định lượng, đó là những tỷ lệ của các khoản mục, nghiệp vụ so với một cơ sở tính toán như: tổng tài sản, tổng doanh thu, tổng lợi nhuận trước thuế • Quy mô trọng yếu còn phụ thuộc vào đối tượng và mục tiêu của cuộc kiểm toán là kiểm toán BCTC, kiểm toán nghiệp vụ với các chức năng xác minh hay xác minh và tư vấn. 1.1.2.2 Về bản chất Khái niệm trọng yếu gắn với tính hệ trọng của các nghiệp vụ, khoản mục. Thông thường, các khoản mục, nghiệp vụ có gian lận hoặc chứa đựng khả năng gian lận Chẳng hạn như: Các nghiệp vụ về tiền mặt do các nghiệp vụ này xảy ra thường xuyên, tiền mặt lại có đặc điểm gọn nhẹ, dễ biển thủ nên dễ xảy ra gian lận; các nghiệp vụ về mua bán và thanh toán do DN và KH hoặc nhà cung cấp có thể móc nối với nhau để báo cáo sai về thực trạng tài chính của mình; các nghiệp vụ bất thường do các nghiệp vụ này ít xảy ra 5
  14. nhưng chúng lại có ảnh hưởng trực tiếp đến kết quả kinh doanh của DN thì thông thường được coi là trọng yếu. Ngoài ra, các sai sót hệ trọng cũng được xem là trọng yếu cho dù quy mô nhỏ. 1.1.3 Đánh giá trọng yếu trong kiểm toán BCTC Trong kiểm toán BCTC, KTV không thể kiểm tra toàn bộ các chứng từ, nghiệp vụ do sự giới hạn về thời gian cũng như chi phí kiểm toán và giả sử KTV có thể kiểm tra 100% chứng từ, nghiệp vụ thì cũng rất khó để có thể phát hiện được hết các sai phạm. Vì vậy trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, việc nghiên cứu tính trọng yếu và xác lập mức trọng yếu là vô cùng cần thiết và có vai trò quan trọng đối với việc lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán với các mục đích cụ thể là ước tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được. Việc dự kiến hợp lý về tính trọng yếu sẽ giúp KTV thu thập bằng chứng tương ứng phù hợp, xác định được bản chất, thời gian và phạm vi của các thử nghiệm kiểm toán. Mức trọng yếu càng thấp, đồng nghĩa với việc đòi hỏi sự chính xác của số liệu trên BCTC càng cao, lúc đó lượng bằng chứng thu thập sẽ càng nhiều và ngược lại. 1.1.4 Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà KTV tin rằng ở mức đó các BCTC có thể bị sai lệch nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng thông tin tài chính. Nói cách khác, đó chính là những sai sót có thể chấp nhận được đối với toàn bộ BCTC. Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu giúp cho KTV lập kế hoạch thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp. Cụ thể là nếu KTV ước lượng mức trọng yếu càng thấp, nghĩa là độ chính xác của các số liệu trên BCTC càng cao thì số lượng bằng chứng phải thu thập càng nhiều và ngược lại. Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu không cố định mà có thể thay đổi trong suốt cuộc kiểm toán nếu KTV thấy rằng mức ước lượng ban đầu là quá cao hoặc quá thấp hoặc một trong các nhân tố dùng để xác định mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu bị thay đối. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 theo Thông tư số 214/2012/TT-BTC ban hành ngày 06/12/2012 về “tính trọng yếu trong kiểm toán” có qui định: “kết quả đánh giá mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán của KTV ở thời điểm lập kế hoạch kiểm toán ban đầu có thể khác với kết quả đánh giá ở các thời điểm khác nhau trong quá trình kiểm toán. Sự khác nhau này là do sự thay đổi tình hình thực tế hoặc sự thay đổi về hiểu biết của KTV về đơn vị được kiểm toán dựa trên kết quả kiểm toán đã thu thập được, như: trường hợp lập kế hoạch kiểm toán trước khi kết thúc năm tài chính, KTV đã đánh giá mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán căn cứ trên dự tính trước kết quả hoạt động và tình hình tài chính của doanh nghiệp có sự khác biệt đáng kể so với dự tính, thì việc đánh giá mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán sẽ có thay đổi. Hơn nữa, trong khi lập kế hoạch kiểm 6
  15. toán, KTV thường ấn định mức trọng yếu có thể chấp nhận được thấp hơn so với mức sử dụng để đánh giá kết quả kiểm toán nhằm tăng khả năng phát hiện sai sót”. Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là một việc làm mang tính xét đoán nghề nghiệp của KTV. KTV sẽ căn cứ vào các nhân tố ảnh hưởng đến trọng yếu (xét cả về mặt định lượng và định tính) để đưa ra ước tính ban đầu về mức trọng yếu đối với toàn bộ BCTC. Trên thực tế, để hỗ trợ cho các KTV trong việc đánh giá mức trọng yếu này, các công ty kiểm toán thường đưa ra những hướng dẫn về việc lựa chọn các chỉ tiêu làm số gốc và tỷ lệ tính trong các trường hợp cụ thể. KTV dựa vào các hướng dẫn này để tính được mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu. Hướng dẫn như sau: A2. Đối với các đơn vị trong lĩnh vực công, cơ quan quản lý nhà nước là đối tượng chủ yếu sử dụng báo cáo tài chính. Đồng thời, báo cáo tài chính có thể được cơ quan quản lý nhà nước sử dụng để đưa ra các quyết định khác ngoài các quyết định kinh tế. Do đó, việc xác định mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính và mức trọng yếu hay các mức trọng yếu cho nhóm các giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh trong cuộc kiểm toán báo cáo tài chính của các đơn vị trong lĩnh vực công chịu ảnh hưởng bởi pháp luật, các quy định và nhu cầu sử dụng thông tin tài chính của cơ quan quản lý nhà nước và công chúng liên quan đến các chương trình của lĩnh vực công. Sử dụng tiêu chí để xác định mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính (hướng dẫn đoạn 10 Chuẩn mực này) A3. Việc xác định mức trọng yếu đòi hỏi các xét đoán chuyên môn. Thông thường, kiểm toán viên sử dụng một tỷ lệ phần trăm (%) áp dụng cho một tiêu chí được lựa chọn làm điểm khởi đầu trong việc xác định mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính. Các yếu tố có thể ảnh hưởng đến việc xác định tiêu chí phù hợp bao gồm: (1) Các yếu tố của báo cáo tài chính (ví dụ tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn, doanh thu, chi phí); (2) Các khoản mục trên báo cáo tài chính mà người sử dụng thường quan tâm (ví dụ, để đánh giá tình hình hoạt động, người sử dụng báo cáo tài chính thường quan tâm đến các khoản mục lợi nhuận, doanh thu hoặc tài sản ròng); (3) Đặc điểm hoạt động kinh doanh của đơn vị được kiểm toán, đặc điểm ngành nghề và môi trường kinh doanh mà đơn vị đang hoạt động; (4) Cơ cấu sở hữu vốn của đơn vị được kiểm toán và cách thức đơn vị huy động vốn (ví dụ, nếu đơn vị hoạt động kinh doanh chủ yếu bằng nguồn vốn vay thì người sử dụng báo cáo tài chính có thể quan tâm nhiều hơn đến tài sản và quyền của chủ nợ đối với tài sản này hơn là quan tâm đến lợi nhuận của đơn vị); (5) Khả năng thay đổi tương đối của tiêu chí đã được xác định. A4. Một số ví dụ về các tiêu chí phù hợp, tùy thuộc vào từng trường hợp của đơn vị được kiểm toán, có thể bao gồm các khoản mục thu nhập được báo cáo như lợi nhuận 7
  16. trước thuế, tổng doanh thu, lợi nhuận gộp và tổng chi phí, tổng vốn chủ sở hữu và giá trị tài sản ròng. Lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liên tục thường được sử dụng cho các đơn vị hoạt động vì mục tiêu lợi nhuận. Khi lợi nhuận trước thuế dễ bị biến động, các tiêu chí khác có thể sẽ phù hợp hơn như lợi nhuận gộp hoặc tổng doanh thu. A5. Liên quan đến các tiêu chí đã được lựa chọn, các dữ liệu tài chính phù hợp thường bao gồm các số liệu về kết quả kinh doanh và tình hình tài chính của các kỳ trước, các số liệu về kết quả kinh doanh và tình hình tài chính lũy kế đến kỳ này, và kế hoạch hay dự đoán cho kỳ hiện tại, được điều chỉnh khi có biến động lớn theo từng trường hợp của đơn vị được kiểm toán (ví dụ, một giao dịch hợp nhất kinh doanh lớn) và những thay đổi liên quan trong ngành nghề hay môi trường kinh doanh mà đơn vị đang hoạt động. Ví dụ, khi ở điểm khởi đầu, mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính được xác định cho một đơn vị cụ thể ở mức một tỷ lệ phần trăm nhất định trên lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liên tục. Khi có các biến động bất thường làm tăng hoặc giảm đáng kể lợi nhuận trước thuế, kiểm toán viên có thể xác định mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính bằng cách sử dụng một mức lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liên tục đã loại trừ ảnh hưởng của các biến động bất thường, dựa vào kết quả kinh doanh của các kỳ trước. A6. Mức trọng yếu phải được xác định gắn liền với báo cáo tài chính mà kiểm toán viên thực hiện kiểm toán. Khi báo cáo tài chính được lập cho kỳ kế toán dài hơn hoặc ngắn hơn 12 tháng, ví dụ đối với một số đơn vị mới thành lập hoặc thay đổi kỳ kế toán, mức trọng yếu cần phải được xác định dựa trên báo cáo tài chính được lập cho kỳ kế toán đó. A7. Kiểm toán viên phải sử dụng xét đoán chuyên môn khi xác định tỷ lệ phần trăm (%) áp dụng cho tiêu chí đã lựa chọn. Tỷ lệ phần trăm (%) và tiêu chí được lựa chọn thường có mối liên hệ với nhau, như tỷ lệ phần trăm (%) áp dụng cho mức lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liên tục thường cao hơn tỷ lệ phần trăm (%) áp dụng cho doanh thu. Ví dụ, kiểm toán viên có thể cân nhắc mức năm phần trăm (5%) trên lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liên tục đối với đơn vị hoạt động vì mục tiêu lợi nhuận, trong khi đó kiểm toán viên có thể cân nhắc tỷ lệ một phần trăm (1%) trên tổng doanh thu hoặc chi phí là phù hợp đối với đơn vị hoạt động phi lợi nhuận. Tuy nhiên, tỷ lệ phần trăm cao hơn hoặc thấp hơn có thể được coi là phù hợp tùy theo từng trường hợp cụ thể. Lưu ý khi kiểm toán các đơn vị nhỏ A8. Khi lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liên tục của một đơn vị hoạt động vì mục tiêu lợi nhuận thường xuyên ở mức thấp, có thể do Giám đốc đồng thời là người chủ sở hữu doanh nghiệp đã thu lại phần lớn lợi nhuận trước thuế dưới dạng tiền lương và các khoản thu nhập khác thì tiêu chí lựa chọn để xác định mức trọng yếu là lợi nhuận trước tiền lương, các khoản thu nhập khác và thuế có thể sẽ phù hợp hơn. Lưu ý khi kiểm toán các đơn vị trong lĩnh vực công 8
  17. A9. Khi kiểm toán các đơn vị trong lĩnh vực công, tổng chi phí hoặc chi phí thuần (chi phí trừ thu nhập) có thể là tiêu chí phù hợp cho hoạt động của từng chương trình. Khi đơn vị hoạt động trong lĩnh vực công có quản lý tài sản công, tài sản có thể là tiêu chí phù hợp để xác định mức trọng yếu. Mức trọng yếu hay các mức trọng yếu cho các nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh A10. Các yếu tố có thể dẫn đến sự tồn tại của một hoặc một số nhóm các giao dịch, số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh mà theo đó, các sai sót mặc dù thấp hơn mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính có thể gây ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính, bao gồm: (1) Pháp luật và các quy định hoặc khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng có thể gây ảnh hưởng đến kỳ vọng của người sử dụng báo cáo tài chính liên quan đến giá trị hay thông tin thuyết minh của một số khoản mục nhất định trên báo cáo tài chính (ví dụ, giao dịch với các bên liên quan và thù lao của BGĐ và BQT); (2) Những thông tin thuyết minh quan trọng liên quan đến ngành nghề mà đơn vị được kiểm toán đang hoạt động (ví dụ, chi phí nghiên cứu và triển khai của một công ty dược); (3) Người sử dụng báo cáo tài chính quan tâm đến một lĩnh vực hoạt động nhất định của đơn vị, cần được thuyết minh riêng rẽ trên BCTC (ví dụ, việc mua bộ phận KD) A11. Khi xem xét trường hợp cụ thể của đơn vị được kiểm toán, nếu có sự tồn tại của những nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh như đã nêu tại đoạn A10 Chuẩn mực này thì kiểm toán viên có thể cần thu thập thêm thông tin về quan điểm và kỳ vọng của Ban quản trị và Ban Giám đốc đơn vị. Tổng tài sản, tổng doanh thu, thu nhập thuần trước thuế, tài sản lưu động, tổng vốn dài hạn, nợ ngắn hạn, là những chỉ tiêu thường được KTV sử dụng để làm số gốc trong ước lượng mức trọng yếu. Ưu điểm của việc sử dụng tổng tài sản hoặc tổng doanh thu là những chỉ tiêu này thường ít biến động qua các năm tài chính. Chỉ tiêu thu nhập thuần hoặc bình quân thu nhập thuần của mấy năm gần đây cũng được xem như là một thông tin then chốt nhất đối với những người sử dụng BCTC. Tuy nhiên, các con số tính toán này sẽ được điều chỉnh tăng lên hoặc giảm xuống tuỳ thuộc vào các nhân tố định tính có liên quan tới cuộc kiểm toán. Chẳng hạn, mức trọng yếu này có thể được điều chỉnh tăng lên do các nhân tố định tính có lợi như: kết quả lần kiểm toán trước (lần kiểm toán trước phát hiện ít các sai phạm, không có biểu hiện của hành vi gian lận, không có các hoạt động phi pháp, vi phạm hợp đồng ); tình hình tài chính khả quan; doanh nghiệp đang hoạt động trong lĩnh vực ngành nghề kinh doanh thuận lợi và phát triển; ngược lại, mức trọng yếu này sẽ được giảm xuống nếu như có các nhân tố định tính không thuận lợi như: kết quả lần kiểm toán trước có nhiều sai phạm trọng yếu; doanh nghiệp đang gặp khó khăn trong kinh doanh, ngành nghề kinh doanh đang suy thoái, xuất 9
  18. hiện thêm nhiều đối thủ cạnh tranh, môi trường kinh doanh bị thắt chặt; có các dấu hiệu của hành vi gian lận, vi phạm pháp luật, chế độ tài chính kế toán, vi phạm các điều khoản hợp đồng . 1.1.5 Phân bổ ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho các khoản mục trên BCTC Sau khi KTV đã có được mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho toàn bộ BCTC, KTV cần phân bổ mức bổ mức ước lượng này cho từng khoản mục trên BCTC. Đó cũng là sai số có thể chấp nhận được đối với từng khoản mục. Do kế toán thực hiện ghi sổ theo nguyên tắc ghi sổ kép nên nếu một sai phạm ảnh hưởng tới báo cáo kết quả kinh doanh thì hầu như cũng có ảnh hưởng tương tự như đối với bảng cân đối kế toán. Vì thế, khi thực hiện phân bổ ước lượng về tính trọng yếu cho các khoản mục trên BCTC, KTV có thể phân bổ hoặc cho các tài khoản trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, hoặc cho các tài khoản trên bảng cân đối kế toán. Tuy nhiên, do hầu hết các thủ tục kiểm toán tập trung vào các tài khoản trên bảng cân đối kế toán nên KTV thường phân bổ mức ước lượng cho các tài khoản trên bảng cân đối kế toán. Việc phân bổ được thực hiện theo cả hai chiều hướng mà các sai phạm có thể diễn ra: đó là tình trạng khai khống (số liệu trên sổ sách lớn hơn thực tế) và khai thiếu (số liệu trên sổ sách nhỏ hơn trên thực tế),  Cơ sở tiến hành phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục trên BCTC là: • Bản chất của các khoản mục, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá sơ bộ đối với các khoản mục. Nếu khoản mục được đánh giá là có rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát cao thì mức trọng yếu được phân bổ cho khoản mục đó sẽ thấp và ngược lại. • Kinh nghiệm của KTV về các sai phạm của khoản mục. Ví dụ, nếu KTV dự đoán rằng có ít hoặc không có sai phạm trong một khoản mục dựa theo kết quả của lần kiểm toán trước và một số nhân tố khác thì một giá trị trọng yếu lớn hơn có thể được phân bổ cho khoản mục này. Do dự đoán của KTV về khả năng sai sót thấp nên phạm vi kiểm toán khoản mục đó có thể giảm đi. • Chi phí kiểm toán đối với các khoản mục.  Trong thực tế, việc phân bổ mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các bộ phận thường gặp phải các khó khăn sau: • Số lượng các sai phạm trong các bộ phận, khoản mục không đồng đều. Các khoản mục có cùng số dư tại ngày lập BCTC nhưng mức độ tiềm ẩn các sai phạm khác nhau nên mức độ phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cũng khác nhau. • Việc phân bổ cần phải được thực hiện theo cả hai hướng khai khống và khai thiếu. Tuy nhiên, việc dự đoán bộ phận, khoản mục nào có khả năng xảy ra sai sót, sai sót đó là sai sót thừa hay sai sót thiếu là một vấn đề khó khăn. 10
  19. • Giới hạn về chi phí kiểm toán có liên quan đến việc phân bổ khiến KTV phải phân bổ mức trọng yếu cao hơn mức mong đợi cho một khoản mục. Tuy nhiên, trên thực tế, rất khó dự đoán về khả năng xảy ra sai sót cũng như chi phí kiểm toán cho từng khoản mục nên công việc này mang tính chủ quan và đòi hỏi sự xét đoán nghề nghiệp của KTV. Nhìn chung, việc ước lượng ban đầu về mức trọng yếu và phân bổ mức ước lượng này cho các khoản mục được thực hiện ở hai bước trên là vấn đề phức tạp, phụ thuộc nhiều vào kinh nghiệm và xét đoán nghề nghiệp của KTV. Do đó, các công ty kiểm toán thường phân công các KTV có trình độ chuyên môn cao, nhiều kinh nghiệm để thực hiện công việc này. 1.1.6 Ước tính tổng số sai sót cho từng khoản mục Mức trọng yếu phân bổ cho các bộ phận, khoản mục là mức sai sót tối đa có thể bỏ qua đối với các bộ phận hay khoản mục đó. Khi tiến hành kiểm toán từng khoản mục, từng bộ phận của BCTC, KTV dựa trên những sai sót phát hiện được trong mẫu để ước tính sai sót cho toàn bộ khoản mục, bộ phận, tổng sai sót đối với từng khoản mục được dùng để so sánh với sai sót có thể bỏ qua nhằm quyết định khả năng chấp nhận thông tin trên khoản mục đó hoặc phải tiếp tục tiến hành thêm các thủ tục kiểm tra thích hợp. 1.1.7 Ước tính tổng số sai sót có thể chấp nhận được Trên cơ sở ước tính tổng số sai sót trong từng khoản mục, KTV tổng hợp các sai sót của các khoản mục trên BCTC. Con số tổng hợp này sẽ được dùng để so sánh với ước lượng ban đầu về trọng yếu hoặc ước lượng ban đầu đã được điều chỉnh. 1.1.8 So sánh ước tính sai số kết hợp với ước lượng ban đầu về mức trọng yếu hoặc ước lượng ban đầu về trọng yếu đã có sự điều chỉnh Sai sót tổng hợp của toàn bộ BCTC sẽ được so sánh với ước lượng ban đầu về mức trọng yếu của toàn bộ BCTC hoặc ước lượng ban đầu về mức trọng yếu đã được điều chỉnh trong quá trình kiểm toán. Việc so sánh này cho phép đánh giá toàn bộ các sai sót trong các khoản mục có vượt quá giới hạn về mức trọng yếu chung cho toàn bộ BCTC hay không. Trong quá trình này, KTV cần kết hợp với việc so sánh tổng số sai sót trong từng khoản mục với mức sai số được phân bổ cho từng khoản mục đó. Khi tiến hành công việc so sánh này sẽ có hai trường hợp xảy ra: Trường hợp 1: Nếu sai số tổng hợp ước tính cho toàn bộ BCTC nhỏ hơn mức ước lượng ban đầu (hoặc đã được điều chỉnh) về tính trọng yếu thì KTV sẽ không phải thực hiện thêm các thử nghiệm kiểm toán và có thể đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần về BCTC. 11
  20. Trường hợp 2: Nếu sai số tổng hợp ước tính cho toàn bộ BCTC gần bằng (đảm bảo nguyên tắc thận trọng, hạn chế rủi ro kiểm toán) hoặc lớn hơn mức ước lượng ban đầu (hoặc đã được điều chỉnh) về tính trọng yếu thì KTV sẽ xem xét xem có những khoản mục nào có tổng số sai sót ước tính cao. Đối với những khoản mục này, KTV sẽ tăng cường các thủ tục kiểm toán và mở rộng quy mô mẫu chọn để phát hiện thêm các sai sót có bằng chứng chắc chắn để yêu cầu khách hàng điều chỉnh và sau đó khẳng định lại ước tính về tổng số sai sót của khoản mục đó. Nếu khách hàng không chấp nhận điều chỉnh và các thủ tục kiểm toán bổ sung vẫn khẳng định có sai sót trọng yếu trong các khoản mục này thì KTV sẽ đưa ra kết luận kiểm toán thuộc loại “ý kiến chấp nhận từng phần” hoặc “ý kiến bác bỏ”. Như vậy, để quá trình đánh giá trọng yếu được hiệu quả, KTV phải có đủ kinh nghiệm, trình độ và óc xét đoán nghề nghiệp. Quá trình đánh giá này phải được thực hiện một cách linh hoạt mỗi khi có những thông tin thay đổi từ phía khách hàng để tiết kiệm chi phí kiểm toán nhưng vẫn đảm bảo chất lượng cuộc kiểm toán. Thông thường các công ty kiểm toán thường đưa ra những hướng dẫn cụ thể cho qui trình đánh giá tính trọng yếu trên cơ sở các qui định của chuẩn mực kiểm toán quốc tế, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hiện hành. 1.2 Rủi ro kiểm toán 1.2.1 Các khái niệm rủi ro kiểm toán Trong kiểm toán nói chung và kiểm toán BCTC nói riêng, “Rủi ro kiểm toán” là một vấn đề quan trọng, kết hợp cùng với kết quả đánh giá trọng yếu để xây dựng nên một kế hoạch kiểm toán hợp lí. Vì vậy, việc hiểu rõ và quản lý tốt rủi ro kiểm toán là yếu tố quyết định trong việc hạn chế rủi ro kinh doanh của các công ty kiểm toán. “Rủi ro kiểm toán: Là rủi ro do KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi BCTC đã được kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu”. Rủi ro kiểm toán luôn tồn tại do nhiều nguyên nhân khác nhau. KTV chỉ có thể nỗ lực để có một mức rủi ro kiểm toán ở mức chấp nhận được. Mức độ rủi ro kiểm toán dự kiến cao hay thấp sẽ quyết định khối lượng công việc kiểm toán phải tiến hành. Trong thực tế, rủi ro kiểm toán thường xảy ra do giới hạn trình độ và giới hạn về chi phí kiểm toán. Trong mối quan hệ này rủi ro kiểm toán và chi phí kiểm toán có mối quan hệ tỷ lệ nghịch: 12
  21. M ứ c r ủ i ro ki ro i Rủi ro đạt tới ể m toán Rủi ro mong muốn Bằng chứng kiểm toán (Chi phí) Hình 1.1 Mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và chi phí kiểm toán 1.2.2 Vai trò của đánh giá rủi ro kiểm toán Rủi ro kiểm toán luôn tồn tại, vấn đề đặt ra là phải đánh giá hợp lý các loại rủi ro để có những phản ứng thích hợp, giảm thiểu các thiệt hại cho KTV và công ty kiểm toán cũng như đảm bảo tính hợp lý trong việc lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán. Ý nghĩa của việc đánh giá RRKT là rất lớn, mang lại lợi ích thiết thực trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán. • Giai đoạn tiền kế hoạch: việc đánh giá rủi ro sẽ giúp KTV trong việc ra quyết định:  Tiếp nhận hay từ chối khách hàng mới, duy trì hay chấm dứt mối quan hệ với khách hàng cũ.  Ước lượng khối lượng công việc phải thực hiện để sắp xếp thời gian kiểm toán, phân công KTV cũng như dự kiến về phí kiểm toán. • Giai đoạn lập kế hoạch: Đánh giá rủi ro sẽ giúp KTV:  Giới hạn phạm vi công việc kiểm toán ở mức độ cần thiết để vừa tiết kiệm được thời gian vừa đảm bảo chất lượng kiểm toán với mức phí hợp lý và cạnh tranh.  Xác định được những khoản mục chứa rủi ro cao, từ đó tập trung nguồn lực để thỏa mãn các mục tiêu kiểm toán. • Giai đoạn thực hiện kiểm toán:  Mức rủi ro đã đánh giá ở các giai đoạn trước là cơ sở để tiến hành các thủ tục kiểm toán theo đúng trọng tâm.  Việc tiếp tục đánh giá rủi ro trong giai đoạn này dựa trên việc bám sát các dấu hiệu cho thấy rủi ro gia tăng và mở rộng các thử nghiệm kiểm toán một cách tương ứng giúp các KTV đảm bảo hợp lý sai sót đã không bị bỏ sót. 13
  22.  Giúp cho công việc kiểm toán vào những năm kế tiếp. • Giai đoạn hoàn thành kiểm toán:  Làm cơ sở cho việc soát xét lại hồ sơ kiểm toán và các công việc đã hoàn thành. Ngoài những ý nghĩa đó, việc đánh giá rủi ro kiểm toán là một quy định bắt buộc của chuẩn mực mà các công ty kiểm toán tuân theo. “KTV phải sử dụng khả năng xét đoán của mình”. 1.2.3 Các thành phần của rủi ro kiểm toán Trong kiểm toán thường đề cập đến ba loại rủi ro chính là rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện: 1.2.3.1 Rủi ro tiềm tàng Là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không có hệ thống KSNB. Rủi ro tiềm tàng có thể gây ra các sai lệch trọng yếu trên BCTC. Mức rủi ro tiềm tàng phụ thuộc vào đặc điểm tình hình kinh doanh của đơn vị được kiểm toán, loại hình kinh doanh và cả năng lực nhân viên của đơn vị được kiểm toán, ngoài ra còn phụ thuộc vào bản chất từng nghiệp vụ, khoản mục trên BCTC. KTV không tạo ra và cũng không kiểm soát rủi ro tiềm tàng, họ chỉ có thể đánh giá chúng. 1.2.3.2 Rủi ro kiểm soát Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và hệ thống KSNB không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời. KTV cũng không tạo ra và cũng không kiểm soát rủi ro kiểm soát, họ chỉ có thể đánh giá chúng 1.2.3.3 Rủi ro phát hiện Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán, KTV và công ty kiểm toán không phát hiện được. Ngược lại với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, KTV phải có trách nhiệm thực hiện các thủ tục thu thập các bằng chứng kiểm toán nhằm quản lý và kiểm soát đối với rủi ro phát hiện. 1.2.4 Yêu cầu của các chuẩn mực kiểm toán trong việc đánh giá RRKT DFK là một bộ phận của tập đoàn DFK toàn cầu, do đó quy trình kiểm toán của công ty tuân thủ chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và chuẩn mực kiểm toán quốc tế.  Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA): • VSA 310 – Hiểu biết về môi trường kinh doanh: Chuẩn mực này yêu cầu KTV phải tìm hiểu về tình hình kinh doanh của khách hàng một cách liên tục trong tất cả các 14
  23. giai đoạn của cuộc kiểm toán. Sự hiểu biết này phải đầy đủ, thấu đáo và được thu thập từ nhiều nguồn khác nhau, làm cơ sở chủ yếu cho việc đánh giá rủi ro. • VSA 240 – Gian lận và sai sót. • VSA 250 – Xem xét tính tuân thủ pháp luật và các quy định kiểm toán BCTC. • VSA 570 – Hoạt động liên tục • VSA 300 – Lập kế hoạch kiểm toán: Chuẩn mực này yêu cầu KTV phải lập kế hoạch kiểm toán dựa trên những hiểu biết thích hợp và đầy đủ về tình hình hoạt động kinh doanh, hệ thống kế toán và KSNB của KH. Trong đó, việc nhận diện các thủ tục và ước tính kế toán phức tạp, các khu vực có rủi ro cao của BCTC, các bên hữu quan và công tác đánh giá rủi ro kiểm toán được đặc biệt nhấn mạnh. Các rủi ro mà KTV cần quan tâm khi lập kế hoạch kiểm toán bao gồm rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trên BCTC do sai sót, gian lận, hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định và do gỉa thiết hoạt động liên tục bị phá vỡ. • VSA 320 – Tính trọng yếu trong kiểm toán: Chuẩn mực này yêu cầu KTV phải thực hiện tìm hiểu KSNB của KH, đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát dựa trên những hiểu biết về KH, đồng thời sử dụng sự xét đoán nghề nghiệp của mình để đánh giá RRKT và thiết kế các thủ tục kiểm toán sao cho rủi ro kiểm toán giảm xuống mức có thể chấp nhận được. Các chuẩn mực này đưa ra tình huống, sự kiện và điều kiện làm tăng rủi ro gian lận, sai sót, rủi ro hành vi không tuân thủ pháp luật và quy định, rủi ro giả thiết hoạt động liên tục không còn đứng vững nữa; và yêu cầu KTV phải bám sát các dấu hiệu trong suốt quá trình tìm hiểu khách hàng. Kết quả quá trình tìm hiểu những tình huống, sự kiện này cung cấp thông tin hữu ích giúp KTV đánh giá và phản ứng kịp thời trong các giai đoạn của cuộc kiểm toán. • VSA 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ: Chuẩn mực này yêu cầu KTV phải thực hiện tìm hiểu hệ thống KSNB của khách hàng, đồng thời sử dụng sự xét đoán nghề nghiệp của mình để đánh giá RRKT và thiết kế các thủ tục kiểm toán sao cho rủi ro kiểm toán giảm xuống mức có thể chấp nhận được.  Chuẩn mực kiểm toán quốc tế (ISA) Chuẩn mực kiểm toán quốc tế liên quan đến quy trình đánh gía rủi ro là ISA 315 và ISA 330, nhưng chuẩn mực có liên quan và chi phối mậnh mẽ nhất đế việc đánh giá rủi ro là ISA 315 – đặc biệt nhấn mạnh đến mô hình rủi ro kinh doanh, một cách tiếp cận mới trong quy trình đánh gía rủi ro kiểm toán. • ISA 315 – Hiểu biết về đơn vị, môi trường hoạt độngvà đánh giá rủi ro; • Hiểu biết về đơn vị, môi trường, bao gồm cả hệ thống KSNB: 15
  24. Yêu cầu KTV hiểu biết về các khía cạnh trọng yếu của DN và môi trường hoạt động, các thành phần của hệ thống KSNB để nhận định và đánh giá rủi ro có sai lệch trọng yếu. Các thông tin cần tìm hiểu: o Các nhân tố bên ngoài: ngành nghề, quy định pháp lý, hệ thống kế toán o Tính chất và đặc điểm của đơn vị. o Mục tiêu, chiến lược và các rủi ro kinh doanh có liên quan. o Đo lường và soát xét kết quả động. o Hệ thống kiểm soát nội bộ. • Đánh giá rủi ro sai lệch trọng yếu: KTV phải nhận diện và đánh giá những rủi ro có sai lệch trọng yếu trên BCTC. Để đánh giá, KTV cần:  Nhận diện những rủi ro bằng cách xem xét tình hình của đơn vị và môi trường hoạt động, bao gồm hệ thống kiểm soát; và xem xét loại nghiệp vụ, số dư tài khoản và việc trình bày trên BCTC.  Liên hệ những rủi ro đã nhận diện với những sai sót có thể xảy ra với các cơ sở dẫn liệu.  Xem xét ảnh hưởng và khả năng xảy ra rủi ro.  Phần này cũng yêu cầu KTV xác định xem có hay không những rủi ro đã đánh giá là những rủi ro trọng yếu cần có những cân nhắc đặc biệt, hoặc đó là những rủi ro mà thực hiện TNCB thì không đủ cung cấp bằng chứng hữu hiệu, KTV được yêu cầu đánh gía việc thiết kế hệ thống kiểm soát đối với rủi ro và thực hiện hệ thống trong thực tế. • Thông tin cho người quản lý cao cấp (Gorvernace và Management): KTV thông báo cho cấp quản lý thích hợp ngay khi có thể các yếu kém trọng yếu trọng kiểm soát nội bộ đã biết. • Lập hồ sơ kiểm toán. ISA 330 – Đối phó với rủi ro. Nội dung cơ bản gồm 5 phần:  Đối phó với rủi ro.  Thử nghiệm kiểm soát.  Thử nghiệm cơ bản  Đánh giá bằng chứng  Lập hồ sơ kiểm soát. 1.2.5 Quan hệ giữa các thành phần của rủi ro kiểm toán Ba rủi ro này là những bộ phận cấu thành rủi ro kiểm toán và giữa chúng có mối liên hệ mật thiết với nhau. Mô hình rủi ro kiểm toán phản ánh mối quan hệ giữa ba loại rủi ro nói trên với rủi ro kiểm toán, theo đó rủi ro kiểm toán là kết quả của ba loại rủi ro nói trên. 16
  25. Quan hệ giữa các thành phần rủi ro trên có thể được phản ánh qua mô hình rủi ro sau: (1) AR = IR × CR × DR AR Hoặc: (2) DR = IR × CR Trong đó: - AR: Rủi ro kiểm toán (Audit Risk) - IR: Rủi ro tiềm tàng (Inherent Risk) - CR: Rủi ro kiểm soát (Control Risk) - DR: Rủi ro phát hiện (Detection Risk) Mô hình (1) biểu thị mối quan hệ giữa các loại rủi ro kiểm toán. Mô hình này được KTV sử dụng để điều chỉnh mức rủi ro phát hiện để có mức rủi ro kiểm toán mong muốn. Nếu KTV nhận thấy mức rủi ro phát hiện là cao thì có thể điều chỉnh mức rủi ro kiểm toán mong muốn để giảm mức rủi ro phát hiện xuống nhưng rủi ro kiểm toán phải ở mức thấp cho phép.Trên thực tế, rủi ro kiểm toán mong muốn thường được xác định từ khi lập kế hoạch kiểm toán. Mức rủi ro kiểm toán thường khó thay đổi trong suốt cuộc kiểm toán. Mô hình (2) DR là đối tượng quan tâm của KTV. Thông qua việc xác định DR, KTV sẽ xác định các thủ tục kiểm toán và số lượng bằng chứng cần thu thập. Mối quan hệ giữa các loại rủi ro còn được minh họa bằng bảng sau: Bảng 1.1: Mối quan hệ giữa các rủi ro kiểm toán Đánh giá của KTV về rủi ro kiểm soát Rủi ro phát hiện Cao Trung bình Thấp Đánh giá của Cao Thấp nhất Thấp Trung bình KTV về rủi Trung bình Thấp Trung bình Cao ro tiềm tàng Thấp Trung bình Cao Cao nhất Trong mối quan hệ này, rủi ro phát hiện luôn có mối quan hệ tỷ lệ nghịch với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.Với mô hình này, KTV có thể sử dụng nó để điều chỉnh rủi ro phát hiện dựa trên các loại rủi ro khác đã được đánh giá nhằm đạt được rủi ro kiểm toán ở mức thấp như mong muốn. Như vậy, rủi ro phát hiện phụ thuộc vào rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Việc đánh giá rủi ro phát hiện sẽ được thực hiện sau khi KTV đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Mô hình rủi ro cũng cho thấy yêu cầu ban đầu về việc thu thập các bằng chứng kiểm toán. Cụ thể, để đạt mức rủi ro kiểm toán mong muốn, nếu rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá càng cao thì mức rủi ro phát hiện càng thấp, khi đó số 17
  26. lượng bằng chứng cần KTV thu thập sẽ tăng lên. Ngược lại, nếu rủi ro phát hiện càng cao thì KTV càng cần phải thu thập ít bằng chứng hơn. Để có thể thực hiện cuộc kiểm toán hiệu quả, KTV cần nắm chắc mối quan hệ này. 1.2.6 Mối quan hệ giữa mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC và sự ảnh hưởng đến phương pháp kiểm toán. Trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ chặt chẽ với nhau và đó là mối quan hệ tỉ lệ nghịch, việc xác định mức trọng yếu có ý nghĩa rất lớn đối với việc đánh giá rủi ro kiểm toán.Nếu mức trọng yếu có thể chấp nhận được càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngược lại. Nói cách khác, khi KTV tăng giá trị sai sót có thể bỏ qua thì sẽ có ít hơn các sai phạm được coi là trọng yếu và khả năng tồn tại các sai phạm trọng yếu không được ngăn ngừa và phát hiện sẽ giảm xuống, đồng nghĩa với việc rủi ro kiểm toán cũng giảm xuống. Ngược lại, nếu giảm mức sai sót có thể chấp nhận được thì khả năng tồn tại các sai phạm trọng yếu sẽ lớn hơn và rủi ro kiểm toán sẽ cao hơn. Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán có ý nghĩa quan trọng trong việc xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản. Kết quả đánh giá mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán của KTV ở thời điểm lập kế hoạch kiểm toán có thể khác với kết quả đánh giá ở các thời điểm khác nhau trong quá trình kiểm toán. Sự khác nhau này là do sự thay đổi tình hình thực tế hoặc thay đổi hiểu biết của KTV về đơn vị được kiểm toán dựa trên kết quả kiểm toán đã thu thập được. Bảng 1.2 Mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán với trọng yếu Trọng yếu Rủi ro kiểm toán Trong • Kết hợp phân tích bản chất • Xác định chiến lược kiểm toán. toàn bộ các khoản mục để lựa chọn các • Là cơ sở đánh giá rủi ro kiểm BCTC khoản mục và những trọng tâm toán và mức trọng yếu của từng khoản cần kiểm tra. mục. • Là cơ sở để phân phối mức • Tổ chức nhân sự tham gia kiểm trọng yếu cho các khoản mục. toán. Trong • Xác định những đối tượng • Căn cứ mức rủi ro kiểm toán từng chi tiết cần kiểm tra của khoản chấp nhận được của khoản mục, cùng khoản mục. với kết quả đánh giá rủi ro tiềm tàng và mục của • Lựa chọn các thủ tục kiểm rủi ro kiểm soát, KTV xác định mức BCTC toán thích hợp. rủi ro phát hiện phù hợp để làm cơ sở thiết kế các thủ tục. KTV luôn phải xem xét đồng thời mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán để xác định nội dung, thời gian và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản sao cho rủi ro BCTC cuối cùng sẽ chỉ còn những sai lệch trọng yếu ở mức có thể chấp nhận được. 18
  27. Từ mối quan hệ trên, có thể kết luận về mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán, mức trọng yếu và bằng chứng kiểm toán như sau: - Nếu cố định rủi ro kiểm toán và giảm mức trọng yếu => số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập tăng lên. - Nếu cố định mức trọng yếu và giảm bằng chứng kiểm toán => Rủi ro kiểm toán sẽ tăng. - Nếu giảm rủi ro kiểm toán: có 3 trường hợp xảy ra: • Cố định bằng chứng kiểm toán và tăng mức trọng yếu. • Cố định mức trọng yếu và tăng bằng chứng kiểm toán. • Mức trọng yếu và bằng chứng kiểm toán cùng tăng một lúc. 1.3 Quy trình đánh giá rủi ro trong kiểm toán BCTC Các chuẩn mực kiểm toán yêu cầu KTV phải đánh giá các rủi ro trên cả hai cấp độ BCTC và từng cơ sở dẫn liệu.  Chiến lược tiếp cận rủi ro kiểm toán: Rủi ro kinh doanh là những rủi ro tác động đến hoạt động và kết quả hoạt động của DN. Hoạt động kinh doanh của các DN luôn gắn với rủi ro kinh doanh.Để đạt được mục tiêu lợi nhuận DN phải nhận dạng được rủi ro này để từ đó có cách thức kiểm soát chúng. Tiếp cận với rủi ro kinh doanh của KH sẽ giúp KTV rất nhiều trong việc quản trị rủi ro kiểm toán do rủi ro kinh doanh tác động đến rủi ro kiểm toán thông qua rủi ro có sai sót trọng yếu trên BCTC trên các phương diện: Có thể ảnh hưởng khả năng sai sót trọng yếu trên BCTC; tác động đến khả năng ngăn chặn sai sót trọng yếu của hệ thống KSNB. Vậy chiến lược tiếp cận rủi ro kiểm toán chính là cách thức KTV vận dụng mô hình rủi ro kiểm toán dựa trên việc đánh giá rủi ro kinh doanh và những tác động của chúng đến rủi ro có sai sót trọng yếu trên BCTC, từ đó giúp điều chỉnh các thủ tục kiểm toán phù hợp. 1.3.1 Đánh giá rủi ro tiềm tàng Đánh giá rủi ro tiềm tàng là công việc hết sức quan trọng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Mức độ rủi ro tiềm tàng được xác định có ảnh hưởng đến các thủ tục kiểm toán, khối lượng công việc, thời gian và các nguồn lực cần huy động để phục vụ cho cuộc kiểm toán. Để đánh giá rủi ro tiềm tàng, KTV dựa vào các yếu tố có thể ảnh hưởng sau: • Bản chất kinh doanh của KH. • Tính chính trực của BGĐ. • Động cơ của KH. • Kết quả các lần kiểm toán trước. • Hợp đồng kiểm toán năm đầu và hợp đồng kiểm toán dài hạn. 19
  28. • Các bên liên quan. • Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên. • Các ước tính kế toán. • Số lượng tiền của các số dư tài khoản với tài khoản có số dư bằng tiền nhỏ. KTV phải dựa vào việc xét đoán chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro tiềm tàng trên những nhân tố chủ yếu sau:  Trên phương diện BCTC: - Sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của BGĐ cũng như sự thay đổi thành phần Ban quản lý xảy ra trong niên độ kế toán. - Trình độ và kinh nghiệm chuyên môn của kế toán trưởng, của các nhân viên kế toán chủ yếu, của KTV nội bộ và sự thay đổi (nếu có) của họ. - Những áp lực bất thường đối với BGĐ, đối với kế toán trưởng, nhất là những hoàn cảnh thúc đẩy BGĐ, kế toán trưởng phải trình bày BCTC không trung thực. - Đặc điểm hoạt động của đơn vị, như: Quy trình công nghệ, cơ cấu vốn, các đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, hoạt động theo mùa vụ. - Các nhân tố ảnh hưởng đến lĩnh vực hoạt động của đơn vị, như: các biến động về kinh tế, về cạnh tranh, sự thay đổi về thị trường mua, thị trường bán và sự thay đổi của hệ thống kế toán đối với lĩnh vực hoạt động của đơn vị.  Trên phương diện số dư tài khoản và loại nghiệp vụ: - BCTC có thể chứa đựng những sai sót, như: BCTC có những điều chỉnh liên quan đến niên độ trước, BCTC có nhiều ước tính kế toán, hoặc trong năm tài chính có sự thay đổi chính sách kế toán. - Việc xác định số dư và số phát sinh của các tài khoản và nghiệp vụ kinh tế, như: Số dư các tài khoản dự phòng, nghiệp vụ kinh tế đối với chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu TSCĐ tính vào chi phí hay tính tăng nguyên giá TSCĐ - Mức độ dễ bị mất mát, biển thủ tài sản, như: phát sinh nhiều nghiệp vụ thu, chi tiền mặt, tạm ứng tiền với số lượng lớn, thời gian thanh toán dài, - Mức độ phức tạp của các nghiệp vụ hay sự kiện quan trọng đòi hỏi phải có ý kiến của chuyên gia, như: xảy ra kiện tụng hoặc trộm cắp - Việc ghi chép các nghiệp vụ bất thường và phức tạp, đặc biệt là gần thời điểm kết thúc niên độ. - Các nghiệp vụ kinh tế, tài chính bất thường khác.  Khi đánh giá rủi ro tiềm tàng đòi hỏi KTV phải có sự hiểu biết sâu sắc và đầy đủ về thực trạng hoạt động của DN và các yếu tố tác động đến rủi ro tiềm tàng như trên đã nêu, đồng thời phải có một sự xét đoán nghề nghiệp với những kinh nghiệm mới có được sự phán đoán đúng. 20
  29. 1.3.2 Đánh giá rủi ro kiểm soát Đánh giá rủi ro kiểm soát là một khâu trong quy trình tìm hiểu và đánh giá về hệ thống KSNB. Hệ thống KSNB được thiết kế và vận hành có hiệu quả thì mức độ rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức thấp. Khi hệ thống KSNB được thiết kế không phù hợp hay hoạt động không có hiệu quả thì khi đó rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức cao. Mức rủi ro kiểm soát không bao giờ bằng “không” bởi hệ thống KSNB lúc nào cũng tồn tại những hạn chế nhất định. Để đánh giá rủi ro kiểm soát, KTV phải hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống KSNB của đơn vị được kiểm toán. KTV không tạo ra rủi ro kiểm soát và cũng không kiểm soát chúng. Họ chỉ có thể đánh giá hệ thống kiểm soát của đơn vị được kiểm toán và từ đó đưa ra mức rủi ro kiểm soát dự kiến. Dựa trên sự hiểu biết hệ thống kế toán và hệ thống KSNB, KTV phải đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với cơ sở dẫn liệu cho từng số dư tài khoản hoặc các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu.  KTV thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức độ cao đối với cơ sở dẫn liệu của BCTC trong trường hợp: - Hệ thống kế toán và hệ thống KSNB không đầy đủ. - Hệ thống kế toán và hệ thống KSNB không hiệu quả. - KTV không được cung cấp đầy đủ cơ sở để đánh giá sự đầy đủ và hiệu quả của hệ thống kế toán và hệ thống KSNB của KH.  KTV thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức độ không cao đối với cơ sở dẫn liệu của BCTC trong trường hợp: - KTV có đủ cơ sở để kết luận hệ thống kế toán và hệ thống KSNB được thiết kế có thể ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu. - KTV có kế hoạch thực hiện thử nghiệm kiểm soát làm cơ sở cho việc đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát. Hệ thống KSNB hữu hiệu sẽ hạn chế bớt những sai sót và gian lận nhưng không thể loại trừ hoàn toàn các sai phạm do đó chỉ có thể dựa vào hệ thống KSNB của đơn vị để giảm bớt một phần công việc chứ không thể dựa hoàn toàn vào nó. Chính vì vậy mà mặc dù đánh giá hệ thống KSNB hữu hiệu nhưng KTV vẫn phải tiến hành các thử nghiệm cơ bản. 1.3.3 Đánh giá rủi ro phát hiện Việc xác định mức rủi ro phát hiện có thể chấp nhận được có ý nghĩa thực tiễn rất cao, nó có quan hệ với tính trọng yếu và số lượng bằng chứng cần thu thập về khoản mục cần kiểm toán. Dựa trên mức rủi ro kiểm toán mong muốn (DAR), và việc đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát thì ta xác định rủi ro phát hiện theo công thức sau: 21
  30. Công thức xác định mức rủi ro phát hiện có thể chấp nhận được: AR DR = IR × CR Trong đó: - AR: Rủi ro kiểm toán (Audit Risk) - IR: Rủi ro tiềm tàng (Inherent Risk) - CR: Rủi ro kiểm soát (Control Risk) - DR: Rủi ro phát hiện (Detection Risk) Hoặc dựa vào bảng ma trận sau: Bảng 1.3 Ma trận đánh giá rủi ro phát hiện Đánh giá của KTV về rủi ro kiểm soát Rủi ro phát hiện Cao Trung bình Thấp Cao Thấp nhất Thấp Trung bình Đánh giá của KTV về rủi ro Trung bình Thấp Trung bình Cao tiềm tàng Thấp Trung bình Cao Cao nhất Rủi ro phát hiện thường bị ảnh hưởng bởi các nhân tố sau: Rủi ro chọn mẫu (KTV chọn mẫu không đại diện cho tổng thể được kiểm toán do đó kết luận của KTV dựa trên kết quả mẫu khác với kết quả thực tế tổng thể); rủi ro không do chọn mẫu (do phạm vi kiểm toán, phươngpháp kiểm toán, trình độ, kinh nghiệm và khả năng xét đoán của KTV ) 22
  31. CHƯƠNG II: MỨC TRỌNG YẾU VÀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN CỦA CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN DFK VIỆT NAM 2.1 Giới thiệu chung về công ty TNHH Kiểm toán DFK Việt Nam 2.1.1 Lịch sử hình thành và quá trình phát triển của công ty TNHH Kiểm toán DFK VN 2.1.1.1 Lịch sử hình thành Công ty TNHH kiểm toán DFK Việt Nam tiền thân là công ty Tư vấn và Kiểm toán CA&A (gọi tắt là CA&A) được cấp giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh số 410201 ngày 09 tháng 04 năm 2003. Năm 2007, CA&A trở thành thành viên độc lập của tập đoàn Quốc tế DFK tại Việt Nam. Tập đoàn DFK là một tổ chức đa quốc gia có trụ sở tại London, Anh Quốc – một trong 15 tập đoàn kiểm toán hàng đầu thế giới, hơn 300 văn phòng, 10.000 nhân viên chuyên nghiệp cung cấp dịch vụ kiểm toán, tư vấn tại 84 quốc gia. Ngày 01 tháng 09 năm 2010, CA&A đã chính thức là thành viên của tập đoàn kiểm toán DFK International và đổi tên thành công ty TNHH Kiểm toán DFK Việt Nam (gọi tắt là DFK Việt Nam). 2.1.1.2 Quá trình phát triển DFK Việt Nam là một trong số ít các công ty kiểm toán tại Việt Nam được thành lập bởi các kiểm toán viên đã làm việc nhiều năm cho các công ty kiểm toán hàng đầu thế giới (“the Big Four”). Hiện nay, DFK Việt Nam có gần 100 nhân viên chuyên nghiệp và là một trong 20 công ty kiểm toán hàng đầu Việt Nam. DFK là hãng kiểm toán được công nhận tại Việt Nam: • Trong năm 2009, DFK Việt Nam là một trong số 21 công ty kiểm toán (bao gồm cả “the Big Four”) được Bộ Tài chính lựa chọn để hỗ trợ Bộ trong việc nghiên cứu và cập nhật các Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam. • Từ năm 2007 đến nay, hàng năm DFK Việt Nam đều được Ủy ban Chứng khoán Nhà nước Việt Nam (“SSC”) cấp phép cung cấp dịch vụ kiểm toán cho các tổ chức phát hành, niêm yết và kinh doanh chứng khoán. Mỗi năm chỉ có khoảng 20% các công ty kiểm toán tại Việt Nam được SSC cấp giấy phép này. 2.1.1.3 Sơ lược tình hình hoạt động công ty 2.1.1.3.1 Chức năng • Công ty TNHH DFK Việt Nam là công ty tư nhân, có đầy đủ tư cách pháp nhân. Trụ sở chính tại 38/8 Lam Sơn, Phường 2 , Quận Tân Bình, TP.HCM. Năm 2009, công ty đã thành lập văn phòng đại diện tại số 426 Cao Thắng, Quận 10, TP.HCM để chuyên về dịch vụ kiểm toán với những chuyên viên kiểm toán chuyên nghiệp có nhiều năm kinh nghiệm trong ngành kiểm toán. 23
  32. • DFK Việt Nam thành lập với số vốn điều lệ là 6 tỷ đồng và được Ủy ban chứng khoán nhà nước Việt Nam cấp phép cung ứng dịch vụ kiểm toán cho các tổ chức phát hành , niêm yết và kinh doanh chứng khoán từ năm 2007. • Công ty hạch toán kinh tế một cách độc lập và làm tròn nghĩa vụ với ngân sách nhà nước. Công ty có trách nhiệm bảo toàn và phát triển vốn. 2.1.1.3.2 Nhiệm vụ DFK Việt Nam là hãng kiểm toán chuyên cung cấp dịch vụ cho các khách hàng quốc tế và công ty lớn của Việt Nam: DFK Việt Nam giao tiếp và làm việc bằng tiếng Anh, Việt, Hàn, Nhật và Trung khi cung cấp dịch vụ chuyên nghiệp cho hơn 350 khách hàng, bao gồm 70% là các doanh nghiệp tại nước ngoài và doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài. DFK Việt Nam đã tiến hành nhiều cuộc kiểm toán đòi hỏi yêu cầu cao về chất lượng kiểm toán, như kiểm toán các doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam và nước ngoài. Ngoài 25 khách hàng là các doanh nghiệp niêm yết trên TTCK Việt Nam, DFK Việt Nam còn kiểm toán cho các doanh nghiệp Việt Nam niêm yết tại TTCK Mỹ. DFK Việt Nam là thành viên tại Việt Nam của hãng kiểm toán quốc tế DFK International: Từ năm 2007, DFK Việt Nam là thành viên của hãng kiểm toán quốc tế DFK International. DFK International là một hệ thống các công ty kiểm toán độc lập với hơn 300 văn phòng và 10.000 nhân viên cung cấp dịch vụ kiểm toán và tư vấn tại 84 quốc gia. Với hơn 50 năm kinh nghiệm, DFK International đã và đang đáp ứng được yêu cầu về dịch vụ của các khách hàng tại các quốc gia và hiện nay là một trong 25 hãng kiểm toán hàng đầu thế giới xét về số lượng nhân viên và doanh thu. DFK Việt Nam là Công ty Kiểm toán hàng đầu trong lĩnh vực cung cấp dịch vụ tư vấn về chuyển giá tại Việt Nam. Từ năm 2005, các quy định đầu tiên của Việt Nam về việc xác định giá trong giao dịch liên kết được ban hành, DFK Việt Nam đã hỗ trợ nhiều công ty nước ngoài hoạt động tại Việt Nam lập các tài liệu theo quy định và cùng doanh nghiệp giải trình với cơ quan thuế. Tập đoàn Kiểm toán DFK hiện đang cung cấp dịch vụ tư vấn và kiểm toán trên 85 quốc gia, DFK Việt Nam có các chuyên gia cao cấp trong lĩnh vực chuyển giá để hỗ trợ cho khách hàng đa quốc gia khi có yêu cầu. 24
  33. 2.1.1.4 Ngành nghề kinh doanh  Kiểm toán  Kế toán  Tư vấn thuế  Quản trị rủi ro  Tư vấn doanh nghiệp  Dịch vụ chuyển giá. 2.1.1.5 Bộ máy tổ chức quản lý của công ty 2.1.1.5.1 Sơ đồ bộ máy tổ chức Tổng Giám Đốc Phó Tổng Giám Đốc Phó Tổng Giám Đốc Phòng Phòng Chi Nhánh Văn Phòng Phòng Tư Phòng Kế Dịch Vụ Kiểm Hà Nội Đại Diện Vấn Toán Toán Nhóm Nhóm Nhóm Nhóm Nhóm Kế Toán Trưởng Trưởng Trưởng Trưởng Trưởng Trưởng Tr Trợ Trợ Trợ Trợ KTV Lý Lý Lý Lý Lý ợ Hình 2.1 Sơ đồ tổ chức bộ máy quản lý của công ty 25
  34. 2.1.1.5.2 Chức năng và nhiệm vụ của các bộ phận • Đứng đầu công ty là Giám Đốc chịu trách nhiệm quản lý và điều hành công ty hoạt động theo đúng pháp luật Nhà nước, ký báo cáo kiểm toán, giao dịch và ký kết hợp đồng với khách hàng. • Phó Giám Đốc: chịu trách nhiệm quản lý và điều hành trực tiếp các bộ phận trong công ty, hoạch định các chính sách phát triển hoạt động phù hợp với luật định. • Phòng kiểm toán: Cơ cấu nhân sự gồm có trưởng phòng kiểm toán, các kiểm toán viên và các trợ lý kiểm toán. Phụ trách các dịch vụ kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty cung cấp. • Phòng kế toán: Tìm hiểu, cung cấp các thông tư, quyết định, các văn bản pháp luật mới nhất của Chính phủ, Bộ tài chính. Theo dõi, kiểm soát tình hình hoạt động tài chính, tình hình hoạt động kinh doanh trong kỳ của công ty. Lưu trữ hồ sơ của khách hàng đã được kiểm toán qua các năm, in ấn, phát hành báo cáo kiểm toán, quản lý nhân sự trong công ty. • Phòng tư vấn: Cơ cấu nhân sự gồm có trưởng phòng tư vấn, các chuyên viên tư vấn. Thưc hiện cung cấp các dịch vụ tư vấn cho khách hàng. • Phòng dịch vụ: Gồm các trưởng phòng kiểm toán, trợ lý kiểm toán cung cấp dịch vụ kiểm toán cho khách hàng. 2.1.1.6 Định hướng phát triển của công ty trong tương lai Trong xu thế hội nhập hiện nay, ngành kiểm toán cũng như tẩt cả những ngành nghề kinh doanh khác đều cạnh tranh mạnh mẽ để tồn tại và phát triển. Để tự khẳng định mình, công ty đã và đang tiếp tục thực hiện các phương hướng hoạt động sau:  Về hoạt động kinh doanh Duy trì khách hàng cũ trên cơ sở các hợp đồng đã ký kết. Các lãnh đạo phòng ban, bộ phận tiếp thị tích cực tạo lập quan hệ với các khách hàng mới, duy trì ký hợp đồng với khách hàng cũ. DFK không ngừng tìm kiếm khách hàng mới và duy trì khách hàng cũ không chỉ ở Thành phố Hồ Chí Minh mà còn mở rộng và khai thác các khách hàng tiềm năng ở khắp các tỉnh thành trong cả nước. Thưc hiện chiến lược đẩy mạnh và triển khai công tác tiếp thị trên diện rộng và chuyên nghiệp hơn dể thu hút khách hàng mới, không ngừng nâng cao chất lượng dịch vụ cung cấp và hoàn thành kế hoạch đặt ra.  Về công tác đào tạo DFK không ngừng nâng cao trình độ chuyên môn cho nhân viên thông qua các chương trình đào tạo, thường xuyên bồi dường kiến thức chuyên môn. Thường xuyên cập nhật những thông tin, tài liệu mới nhất liên quan đến ngành nghề không chỉ ở trong nước mà còn cả những tài liệu nước ngoài nhằm nắm bắt xu thế của thời đại và nâng cao kỹ năng, kiến thức kịp thời đáp ứng những nhu cầu mới nhất của thị trường. 26
  35.  Về quy trình và chất lượng dịch vụ DFK đang cố gắng thống nhất và hoàn thiện các quy trình kiểm toán đang thực hiện với phương châm chất lượng làm đầu. Nâng cao hơn nữa chất lượng dịch vụ phục vụ khách hàng thông qua chất lượng công việc thực hiện, Tăng cường các dịch vụ tư vấn hỗ trợ khách hàng.  Về công tác tổ chức, quản lý Ban giám đốc không ngừng nâng cao năng lực quản lý, khả năng lãnh đạo để kiện toàn bộ máy tổ chức điều hành công ty. Bên cạnh đó, tăng cường hơn nữa trong việc chỉ đạo hoạt động của công ty thông qua việc phân công trách nhiệm cụ thể nhằm giải quyết kịp thời những vướng mắc phát sinh trong từng bộ phận. 2.2 Mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán BCTC của Công ty TNHH Kiểm toán DFK Việt Nam 2.2.1 Khái quát về phương pháp thực hiện Tại DFK vào mỗi năm đều có tổ chức hai lần “Trainning course” cho nhân viên của công ty nhằm cập nhật các văn bản, thông tư và các thủ tục liên quan mới nhất đến lĩnh vực công ty hoạt động và cung cấp dịch vụ. Theo đó các dịch vụ mà công ty cung cấp đều dựa trên mẫu mới nhất do Bộ tài chính ban hành. Trong đó có việc xác lập mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán trong dịch vụ kiểm toán BCTC mà công ty cung cấp cho KH, công ty cũng thực hiện theo Chương trình Kiểm toán mẫu của VACPA. Bên cạnh đó công ty cũng có những phương thức riêng nhưng vẫn đảm bảo không tách rời các hướng dẫn mẫu của VACPA để việc xác lập mức trọng yếu và đánh giá rủi ro được hoàn thiện nhất. Tại DFK trước khi tiến hành kiểm toán hay lên kế hoạch chương trình kiểm toán, ở giai đoạn tiền kiểm toán, BGĐ sẽ tìm hiểu về đơn vị KH, lĩnh vực hoạt động, phương hướng chiến lược trong tương lai Để từ đó có đánh giá về rủi ro kiểm toán, trước hết là để đưa ra quyết định chấp nhận ký hợp đồng kiểm toán với đơn vị KH đó hay không. Hay nói cách khác DFK chọn cách tiếp xúc kiểm toán theo rủi ro kinh doanh của đơn vị KH. Sau đó sẽ sử dụng kết quả của đánh giá rủi ro kiểm toán, đưa ra phương pháp để kiểm soát rủi ro đó sau đó mới tiến hành xác lập mức trọng yếu và tiến hành đánh giá lại rủi ro kiểm toán trên toàn tổng thể của BCTC và trên từng khoản mục hay nghiệp vụ. Cũng giống như những quy trình kiểm toán khác, việc xác lâp mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC được công ty trình bày chi tiết trong các văn bản gửi cho từng phòng nghiệp vụ. Tuy nhiên, đây chỉ là chương trình chuẩn chung, do đó việc áp dụng vào từng DN sẽ có những điểm khác biệt. Chính vì thế, công ty yêu cầu các KTV cần phải căn cứ vào tình hình kinh doanh của DN để xác định và lựa chọn cho phù hợp. 27
  36. 2.2.2 Tiếp cận KH và đánh giá khả năng chấp nhận hợp đồng Tìm hiểu về KH là tiền đề quan trọng để có thể đánh giá được rủi ro kinh doanh của KH từ đó thấy được rủi ro kiểm toán, đánh giá được mức độ rủi ro này đồng thời xác lập được mức trong yếu hợp lý. Để có thể làm được điều đó, DFK nhận thấy rằng các thông tin mà KTV đã tìm hiểu được thông qua quá trình tìm hiểu KH và môi trường hoạt động, tìm hiểu hệ thống KSNB của KH là những thông tin quan trọng trong việc xác lập mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán chung cho BCTC và rủi ro cho từng khoản mục. Quá trình phân tích sơ bộ BCTC cũng giúp KTV hiểu rõ hơn về hoạt động kinh doanh của KH cũng các biến động bất thường cần chú ý trong quá trình kiểm toán do đó cũng vô cùng hữu ích cho công tác này. Vậy KTV DFK đã xác lập mức trọng yếu như thế nào và đánh giá rủi ro ra sao, điều này sẽ được trình bày dưới đây. 2.2.3 Mức trọng yếu 2.2.3.1 Mức trọng yếu tổng thể của BCTC Mức trọng yếu tổng thể của BCTC là thước đo số lượng về trọng yếu trên phương diện toàn bộ BCTC và nó sẽ được sử dụng trong việc thiết kế các thủ tục kiểm toán nhằm đảm bảo rằng rủi ro của các sai phạm trọng yếu không được phát hiện đã được giảm đến mức thấp có thể chấp nhận được. Xác lập mức trọng yếu vô cùng quan trọng và cần thiết, xác lập mức trọng yếu không thích hợp sẽ ảnh hưởng đến việc phát hiện các sai phạm dẫn tới rủi ro kiểm toán. Do vậy, để thận trọng, DFK đã xây dựng khung hướng dẫn thích hợp để xác lập mức trọng yếu bao gồm các tiêu chí được quy định làm số gốc và khung tỉ lệ tương ứng với từng chỉ tiêu đó. Trong các cuộc kiểm toán KTV sẽ dựa vào các bảng hướng dẫn cũng như kinh nghiệm của bản thân để xác định chỉ tiêu và tỉ lệ thích hợp. Chính sách xác lập mức trọng yếu ở DFK được xác định giống với hướng dẫn của chuẩn mực kiêm toán mẫu Việt Nam: Bảng 2.1 Bảng hướng dẫn xác định chỉ tiêu và tỷ lệ tương ứng của DFK Tỉ lệ Tên các chỉ tiêu VACPA DFK Tổng tài sản Từ 1% -2% Từ 1% -2% Vốn chủ sở hữu Từ 1% -5% Từ 1% -5% Tổng doanh thu Từ 0.5% - 3% Từ 0.5% - 3% Lợi nhuận trước thuế Từ 5% - 10% Từ 5% - 10% Lãi gộp Từ 0.5% - 5% Từ 0.5% - 5% Một vài hướng dẫn cho việc xác định cơ sở PM đối với từng loại đơn vị được kiểm toán được DFK đưa ra như sau: 28
  37. Bảng 2.2 Bảng hướng dẫn xác định cơ sở trọng yếu của DFK Loại hình đơn vị Cơ sở để xác định PM Lí do Đơn vị phi lợi nhuận Tài sản/ Doanh thu LNTT không phản ánh quy mô của đơn vị Đơn vị mới đi vào hoạt Tài sản, Vốn chủ sở hữu - Đơn vị mới đi vào hoạt động kinh doanh hoặc động, LNTT, doanh thu chưa đơn vị có khả năng bị có. phá sản. - Đơn vị có khả năng phá sản thì khả năng thanh toán là vấn đề cần quan tâm DN do chủ sở hữu tự LNTT nhưng cần có sự Vì LNTT bao gồm cả phần quản lí điều chỉnh phù hợp tiền tương ứng với tiền lương của chủ sở hữu Công ty niêm yết trên LNTT LNTT đây là chỉ tiêu được thị trường chứng đông đảo mọi người quan khoán tâm, đặc biệt là cổ đông của công ty Công ty không niêm Vốn chủ sở hữu, Tổng LNTT không phản ánh được yết trên thị trường doanh thu quy mô của công ty chứng khoán Mặc dù đã có sự hướng dẫn cụ thể nhưng việc ước lượng PM mang tính chủ quan rất lớn từ phía KTV. Đồng thời, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV không thể dự đoán trước được tất cả các trường hợp mà có thể có ảnh hưởng đến sự đánh giá của KTV về mức trọng yếu thông qua các công việc trong giai đoạn thực hiện kiểm toán và giai đoạn hoàn thành kiểm toán. Do vậy, PM có thể thay đổi trong suốt giai đoạn thực hiện kiểm toán và nó phải được xem xét lại khi kết thúc kiểm toán. Việc xem xét lại việc xác lập mức trọng yếu được thể hiện ở chỉ tiêu “Xem xét lại mức trọng yếu đã xác định ở giai đoạn lập kế hoạch” ở mẫu [A910] ] -“Tổng hợp kết quả kiểm toán”. Bảng 2.3 Xem xét lại mức trọng yếu đã xác định ở giai đoạn lập kế hoạch Xem xét lại mức trọng yếu đã xác định ở giai đoạn lập kế hoạch Tiêu chí xác định mức trọng yếu ( ) là phù hợp/ chưa phù hợp. Lí do Tỉ lệ xác định mức trọng yếu ( )là phù hợp/ chưa phù hợp. Lí do 29
  38. Việc xem xét lại mức trọng yếu trên sẽ làm cơ sở cho KTV trong việc lựa chọn chỉ tiêu cũng như tỉ lệ xác định mức trọng yếu trong các cuộc kiểm toán tiếp theo. Tại DFK khi lập kế hoạch kiểm toán, KTV thường ấn định mức trọng yếu có thể chấp nhận được thấp hơn so với mức sử dụng để đánh giá kết quả kiểm toán nhằm tăng khả năng phát hiện sai sót đồng thời đảm bảo nguyên tắc thận trọng trong kiểm toán. 2.2.3.2 Mức trọng yếu thực hiện Cách thức phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục trên BCTC (TE) của Công ty Kiểm toán DFK Việt Nam như sau:  Xác định các chỉ tiêu phải được kiểm tra 100%, đó là các chỉ tiêu: - Đầu tư ngắn hạn và dài hạn - TSCĐ và bất động sản đầu tư - Các khoản dự phòng - Vay ngắn hạn và dài hạn - Chi phí phải trả - Nguồn vốn kinh doanh - Chi phí khác và thu nhập khác Những khoản mục này cần được kiểm tra 100% vì đây là các khoản mục mang tính ước tính (các khoản dự phòng, chi phí phải trả), ít phát sinh nghiệp vụ (TSCĐ, bất động sản đầu tư), có tính chất quan trọng (đầu tư tài chính, vay ngắn hạn và dài hạn, nguồn vốn kinh doanh), có tính chất bất thường và dễ có sai phạm (chi phí khác, thu nhập khác).  Sau khi loại trừ các khoản mục trên, KTV sẽ phân bổ cho các khoản mục còn lại dựa trên công thức sau: Mức trọng yếu Số dư từng chỉ tiêu Mức phân bổ cho từng = Tổng số dư những chỉ tiêu x trọng Tổng giá chỉ tiêu - thực hiện kiểm tra 100%(của yếu trị tài sản tài sản hoặc nguồn vốn) Mức trọng yếu phân bổ cho từng khoản mục sẽ giúp cho KTV lựa chọn các phần tử thử nghiệm trong quá trình kiểm toán đồng thời cũng là cơ sở để KTV so sánh với sai lệch phát hiện được trong quá trình kiểm toán. KTV tiến hành phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục và trình bày trên hồ sơ kiểm toán của Công ty Cổ phần Dịch vụ Hàng hóa ABC. 2.2.3.3 Ngưỡng sai sót không đáng kể Trong quá trình xác lập mức trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, DFK yêu cầu các KTV của mình xác định cả ngưỡng sai sót không đáng kể. Các sai sót dưới ngưỡng sai sót không đáng kể sẽ không cần tổng hợp lại khi trao đổi với đơn vị và quyết 30
  39. định ý kiến kiểm toán. Ngưỡng này bằng một tỷ lệ phần trăm khá nhỏ của mức trọng yếu thực hiện, DFK thường lấy khoảng 0% - 4% mức trọng yếu thực hiện.  Trong giai đoạn sau của cuộc kiểm toán, khi kiểm tra chi tiết KTV sẽ dựa vào ngưỡng sai sót không đáng kể này để đề nghị DN điều chỉnh. Nếu sai sót của từng nghiệp vụ nhỏ hơn ngưỡng sai sót này thì KTV có thể bỏ qua và ngược lại thì KTV sẽ đề nghị DN điều chỉnh. Sau khi kiểm tra hết các khoản mục, nghiệp vụ KTV sẽ tổng hợp các sai sót của tất cả các khoản mục và so sánh với mức trọng yếu thực hiện để đưa ra nhận xét về BCTC.  Sau khi xác lập mức trọng yếu tổng thể, mức trọng yếu thực hiện và ngưỡng sai sót không đáng kể, KTV tổng hợp vào mẫu [A710] – “Xác định mức trọng yếu”. 2.2.4 Đánh giá rủi ro kiểm toán Tại DFK, các KTV đánh giá các rủi ro trên cả hai mức độ tổng thể BCTC và khoản mục.Việc đánh giá các rủi ro trên toàn bộ BCTC và trên từng khoản mục không được thể hiện trên giấy tờ làm việc riêng biệt mà được lồng ghép vào những bước khác nhau của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Chiến lược tiếp cận rủi ro kiểm toán của DFK là dựa trên rủi ro kinh doanh của đơn vị KH. 2.2.4.1 Đánh giá rủi ro tiềm tàng  Ở mức độ tổng thể BCTC: Việc đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phạm vi toàn bộ BCTC được KTV lồng vào khi đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán được lưu ở mục [A110] – “Chấp nhận khách hàng mới” hoặc mục [A120] – “Chấp nhận và giữ khách hàng cũ”, và mục [A310] - “Tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động”.  Đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng. DFK đưa ra ba mức đánh giá rủi ro hợp đồng kiểm toán là cao, trung bình, thấp tương ứng với rủi ro kiểm toán cao, trung bình, thấp: Nếu rủi ro kiểm toán được đánh giá là thấp tức rủi ro hợp đồng là thấp, thì cuộc kiểm toán được chấp nhận mà không có sự xem xét gì thêm; nếu rủi ro kiểm toán được đánh giá là trung bình tức rủi ro hợp đồng là trung bình, thì trưởng nhóm phụ trách phải xem xét và hỏi thêm ý kiến của trưởng phòng kiểm toán; còn nếu rủi ro kiểm toán được đánh giá là cao tức rủi ro hợp đồng là cao, thì phải để Giám đốc xem xét rồi mới đưa ra kết luận cuối cùng. Tại DFK, một hợp đồng có mức độ rủi ro cao khi có một trong các đặc điểm sau: - Công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán. - Công ty đại chúng. - Công ty có dấu hiệu nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục. - Công ty có dấu hiệu vi phạm pháp luật nghiêm trọng. - Có nghi ngờ về tính chính trực của BGĐ/BQT. 31
  40. - BGĐ Công ty có sức ép lớn phải hoàn thành các chỉ tiêu tài chính năm. - Công ty đang có kiện tụng, tranh chấp. - Công ty đang có kiểm tra, thanh tra của cơ quan nhà nước. - Các năm trước có lãi lớn nhưng năm nay bị lỗ lớn. - BCTC có nhiều khoản nợ phải trả lớn, đầu tư tài chính dài hạn lớn, nhiều hoạt động liên doanh, liên kết lớn - Thường xuyên thay đổi HĐQT, BGĐ, Kế toán trưởng. - Tóm lại, DFK đánh giá rủi ro ký hợp đồng kiểm toán dựa vào ngành nghề, mức độ quan tâm của công chúng, trình độ và nguồn nhân lực của đơn vị KH.  Tìm hiểu về KH và môi trường hoạt động. Trong việc thực hiện tìm hiểu về KH, DFK không chỉ thực hiện bằng việc trao đổi trực tiếp với BGĐ, bộ phận quản lý cấp cao của đơn vị khách hàng mà còn tiến hành thu thập thông tin và tài liệu khác phục vụ cho quá trình xác lập mức trọng yếu và đánh giá rủi ro, bao gồm: - Điều lệ và giấy phép thành lập công ty; - Biên bản họp Đại hội cổ đông, HĐQT (hay Hội đồng thành viên) và BGĐ; - Các hợp đồng quan trọng, có giá trị lớn; - BCTC và Báo cáo kiểm toán của hai năm đến thời điểm hiện tại; - Theo quan điểm của DFK, trong số các bằng chứng cần phải có nêu trên thì Biên bản họp Đại hội cổ đông, HĐQTđối với loại hình công ty Cổ phần và Biên bản họp Hội đồng thành viên và BGĐ đối với công ty TNHH là những văn bản, tài liệu và bằng chứng kiểm toán quan trọng nhất cho việc đánh giá rủi ro và xác lập mức trọng yếu của KTV. Bởi vì tất cả các chính sách, các quyết định về chia cổ tức, về lĩnh vực hoạt động hay các vấn đề quan trọng có thể như là: vay hay cho vay, thuê hay đặt cọc những khoản tiền lớn, lâu dài đều sẽ được thảo luận và ghi nhận ở đây. Do đó, khi có được những bằng chứng này có thể giúp KTV rất nhiều trong việc đánh giá rủi ro và mức trọng yếu khi kiểm toán. Nhằm cân đối giữa lợi ích và chi phí của cuộc kiểm toán, ở DFK thì việc tiếp xúc gặp gỡ với KH có thể được thực hiện riêng biệt trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán (thường là đối với những công ty có quy mô lớn, có cổ phiếu được niêm yết trên sàn) nhưng DFK cũng có thể cho phép thực hiện chung trong giai đoạn thực hiện kiểm toán (thường là đối với những công ty có quy mô nhỏ và hệ thống KSNB đơn giản, ít nghiệp vụ phát sinh). 32
  41. DFK đặc biệt chú trọng đến việc tìm hiểu về KH nhằm đánh giá rủi ro kinh doanh. Việc thu thập các thông tin cần thiết về tình hình kinh doanh của đơn vị là một quá trình bao gồm thu thập, đánh giá và đối chiếu thông tin thu thập được với các bằng chứng. Tuy nhiên, thời gian thu thập những thông tin này phụ thuộc vào quy mô của đơn vị được kiểm toán, những kinh nghiệm và hiểu biết trước đây của KTV về đơn vị được kiểm toán. Các thông tin chung về ngành nghề, lĩnh vực hoạt động kinh doanh cũng như các thông tin liên quan đến các chính sách kế toán được áp dụng sẽ giúp KTV có thể xác định được các rủi ro tiềm tàng trên phương diện tổng thể BCTC. Và theo đó, KTV thường đánh giá rủi ro tiềm tàng cao nếu sự thu thập hiểu biết về KH cho thấy các điều kiện sau: - Hoạt động trong những ngành nghề chứa đựng nhiều rủi ro. - Hoạt động trong môi trường với mức độ phức tạp cao của các quy định có liên quan. - Sự thay đổi về ngành nghề hoạt động kinh doanh của đơn vị. - Có sự thay đổi lớn trong cơ cấu hoạt động của DN như tái tổ chức lại hay có các sự kiện bất thường diễn ra. - Thiếu các nhân sự chủ chốt về mặt tài chính. - Sự thay đổi của hệ thống công nghệ thông tin liên quan đến việc báo cáo thông tin tài chính. - Sự áp dụng các nguyên tắc kế toán mới Những thông tin thu thập được ở bước này sẽ giúp KTV có hiểu biết chung về DN, nhận định những rủi ro tiềm tàng liên quan đến lĩnh vực kinh doanh đó của KH. Trong thực tế, trong cuộc kiểm toán năm đầu tiênKTV mới chú trọng đến quá trình này còn trong các cuộc kiểm toán năm tiếp theo, các KTV thường ít chú trọng mà chủ yếu sử dụng lại những thông tin đã thu thập được trong năm trước nhưng có bổ sung những thông tin mới hay thông tin về sự thay đổi nếu có.  Ở mức độ khoản mục: Việc đánh giá rủi ro tiềm tàng cho từng khoản mục chủ yếu phụ thuộc vào đặc điểm của khoản mục đó cũng như kinh nghiệm nghề nghiệp của KTV. Qua việc phân tích sơ bộ BCTC được thực hiện theo mẫu [A510] - “Phân tích sơ bộ BCTC” KTV sẽ xác định được các khoản mục, các biến động bất thường cần được tìm hiểu nguyên nhân hoặc cần tìm những lời giải thích hợp lý. Do đó công tác phân tích sơ bộ BCTC góp phần giúp KTV xác định rủi ro tiềm tàng ở mức độ khoản mục. Dựa vào nó mà KTV sẽ xét đoán được rủi ro tiềm tàng ở mức độ khoản mục là cao, thấp hay trung bình. KTV sau khi thu thập đầy đủ thông tin và các tài kiệu cần thiết trong đó có BCTC, các Biên bản họp Đại hội đồng cổ đông , các KTV sẽ tiến hành Phân tích sơ bộ tổng thể BCTC. Quá trình đánh giá này do nhóm trưởng thực hiện và được soát xét lại bởi BGĐ của DFK. 33
  42. Quy trình phân tích sơ bộ BCTC được DFK thực hiện theo Chương trình Kiểm toán mẫu của VACPA. Từ BCTC được thu thập, KTV sẽ tiến hành lên số liệu và tính ra khoản biến động giữa năm nay và năm trước từ đó đưa ra đánh giá về mức độ rủi ro dựa trên các khoản mục có biến động lớn. Thủ tục này được thực hiện đồng thời với thủ tục tìm hiểu về đơn vị KH. 2.2.4.2 Đánh giá rủi ro kiểm soát  Ở mức độ tổng thể BCTC: Đánh giá rủi ro kiểm soát trên phương diện tổng thể BCTC thực ra là đánh giá sự hữu hiệu của hệ thống KSNB của KH. Việc xem xét hệ thống KSNB sẽ được thực hiện thông qua bảng câu hỏi về KSNB và xem xét rủi ro xảy ra gian lận hay sai sót và DFK đã sử dụng mục [A610] - "Đánh giá hệ thống KSNB ở cấp độ doanh nghiệp" để làm mẫu. KTV sẽ đánh giá trên 3 yếu tố: Môi trường kiểm soát: Môi trường kiểm soát tốt góp phần tạo nên sự hiệu quả của hệ thống KSNB. Môi trường kiểm soát liên quan đến sự điều hành BQT; thái độ,nhận thức và hành động của BQT liên quan đến sự KSNB của DN. Việc xem xét và đánh giá môi trường kiểm soát bao gồm việc xem xét các yếu tố chủ đạo sau: Sự truyền đạt thông tin và yêu cầu thực thi tính chính trực và các giá trị đạo đức trong DN; cam kết đối với năng lực và trình độ của nhân viên; sự tham gia của BQT; phong cách điều hành và triết lý của BGĐ; cơ cấu tổ chức; phân công quyền hạn và trách nhiệm; các chính sách và thông lệ về nhân sự. Để có được sự đánh giá về các yếu tố trên, KTV thường tiến hành thẩm vấn BGĐ hay các nhân viên trong DN; quan sát việc ứng dụng của một vài hoạt động kiểm soát cụ thể; xem xét các tài liệu Quy trình đánh giá rủi ro: KTV tìm hiểu và đánh giá các rủi ro kinh doanh liên quan tới BCTC như: BGĐ/BQT đã xây dựng quy trình đánh giá rủi ro kinh doanh liên quan tới BCTC chưa (gồm: đánh giá rủi ro, ước tính mức độ ảnh hưởng, khả năng xảy ra, các hành động )? Mô tả các rủi ro kinh doanh liên quan tới BCTC được BGĐ xác định, ước tính mức độ ảnh hưởng, khả năng xảy ra và các hành động tương ứng của BGĐ? Giám sát các hoạt động kiểm soát: KTV có thể tiến hành phỏng vấn, quan sát để biết các thông tin về việc giám sát thường xuyên và định kỳ, báo cáo các thiếu sót của hệ thống KSNB như: DN có chính sách xem xét lại hệ thống KSNB định kỳ và đánh giá tính hiệu quả của hệ thống không? Bộ phận KTNB có đủ kinh nghiệm chuyên môn và được đào tạo đúng đắn không? DN có các chính sách, thủ tục để đảm bảo thực hiện kịp thời các biện pháp sửa chữa đối với các thiếu sót của hệ thống KSNB không? Bộ phận kiểm toán nội bộ có 34
  43. gửi báo cáo phát hiện các thiếu sót của hệ thống KSNB lên HĐQT hoặc BKS kịp thời không? Bộ phận KTNB có theo dõi các biện pháp sửa chữa của BGĐ không? Các câu trả lời “Không” sẽ làm giảm tính hiệu quả của hệ thống KSNB của KH. Hoàn thành bảng câu hỏi trên giúp KTV có cái nhìn toàn diện và hiểu biết về hệ thống KSNB của KH.Từ đó có thể đánh giá đúng về rủi ro kiểm soát trên phương diện tổng thể BCTC. Ở mức độ tổng thể BCTC khi nhận xét về rủi ro kiểm soát, KTV DFK cũng chia ra ba mức độ cao, thấp, trung bình. KTV sẽ nhận xét về rủi ro kiểm soát dựa trên kinh nghiệm và sự xét đoán của bản thân.  Ở mức độ khoản mục, chu trình: Sau khi tìm hiểu hệ thống KSNB, đánh giá hệ thống KSNB trên toàn bộ BCTC, KTV đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát đối với các chu trình kinh doanh chính: - Chu trình bán hàng, phải thu, thu tiền. - Chu trình mua hàng, phải trả, trả tiền. - Chu trình hàng tồn kho, giá thành, giá vốn. - Chu trình TSCĐ và XDCB. - Chu trình lương và phải trả người lao động. Không phải lúc nào KTV cũng tiến hành kiểm tra tất cả các chu trình trên. Việc kiểm tra này tùy thuộc vào quy mô cũng như đặc điểm kinh doanh của DN. Khi tìm hiểu về từng chu trình, KTV sẽ tìm kiếm thông tin về các khía cạnh kinh doanh chủ yếu, chính sách kế toán áp dụng liên quan tới từng chu trình cụ thể. Sau khi có những hiểu biết nhất định KTVsẽ tiếp tục đánh giá về mặt thiết kế và triển khai của các thủ tục kiểm soát chính trong từng chu trình tại DN. Để đánh giá về mặt thiết kế của các thủ tục kiểm soát chính: KTV tiến hành xem xét các tài liệu do KH cung cấp về các thủ tục kiểm soát, phỏng vấn các nhân viên có liên quan để xem xét các thủ tục đó được thiết kế phù hợp chưa, có ngăn ngừa, phát hiện và khắc phục được các sai phạm không. Nếu thủ tục kiểm soát được thiết kế không phù hợp sẽ là sự yếu kém trong hệ thống KSNB của đơn vị. Để đánh giá về mặt triển khai của các thủ tục kiểm soát chính: KTV sẽ quan sát sự vận hành của hệ thống KSNB trong thực tế, cũng như lựa chọn mẫu các nghiệp vụ, chứng từ và kiểm tra xem thử các thủ tục kiểm soát có được thực hiện hay không. Sau khi tìm hiểu từng bộ phận của hệ thống KSNB, KTV sẽ tiến hành đánh giá chung sự hữu hiệu của hệ thống KSNB để từ đó xác định được rủi ro kiểm soát. Rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức độ khoản mục là: • Cao: Khi KTV đánh giá DN không thiết kế hệ thống KSNB hoặc thiết kế hệ thống KSNB không hiệu quả. 35
  44. • Trung bình: Khi KTV đánh giá hệ thống KSNB là hữu hiệu và thực hiện có giới hạn các thử nghiệm kiểm soát. • Thấp: Khi KTV đánh giá hệ thống KSNB của DN hoạt động hiệu quả và thực hiện đầy đủ các thử nghiệm kiểm soát. Việc tìm hiểu hệ thống KSNB đối với KH kiểm toán năm đầu tiên đòi hỏi nhiều thời gian và nỗ lực của KTV do KTV chưa có được những hiểu biết về hệ thống KSNB của KH. Còn đối với cuộc kiểm toán KH cũ, việc tìm hiểu hệ thống KSNB sẽ tốn ít thời gian hơn nhiều. KTV có thể tham khảo những kiến thức và hiểu biết về KH từ những KTV năm trước kết hợp với những thay đổi của hệ thống KSNB trong năm để từ đó xác định các vấn đề tồn tại trong hệ thống KSNB của năm hiện hành. 2.2.4.3 Đánh giá rủi ro phát hiện  Ở mức độ tổng thể BCTC: Rủi ro phát hiện sẽ được đánh giá dựa trên kết quả đã thực hiện được ở rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.Rủi ro phát hiện được KTV tính toán thông qua ma trận đánh giá rủi ro phát hiện (Xem bảng 1.3). Mục đích của việc xác định rủi ro phát hiện là nhằm xác lập mức độ thực hiện các thử nghiệm cơ bản. Nếu rủi ro phát hiện được xác định ở mức thấp nhất thì KTV sẽ thực hiện các thử nghiệm cơ bản ở mức độ cao nhất để có thể đạt được mức rủi ro kiểm toán mong muốn và ngược lại.  Ở mức độ khoản mục, chu trình: Sau khi tìm hiểu về từng chu trình KTV sẽ đánh giá rủi ro phát hiện đối với từng chu trình. Qua sự đánh giá trên, KTV sẽ quyết định xem có thực hiện kiểm tra tính hoạt động hữu hiệu (kiểm tra hệ thống KSNB) đối với chu trình này không hay nói cách khác, KTV sẽ thực hiện thử nghiệm cơ bản ở mức độ nào đối với chu trình này. 2.3 Mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán BCTC tại Công ty Cổ phần Dịch vụ Hàng hóa ABC Để có mô tả một cách rõ nét hơn, tôi xin lấy một ví dụ minh họa về công tác xác lập mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC tại một KH cũ của công ty DFK - Công ty Cổ phần Dịch vụ Hàng hóa ABC. 2.3.1 Sơ lược về khách hàng Thông tin cơ bản của khách hàng:  Tên công ty: Công ty Cổ phần Dịch vụ Hàng hóa ABC  Tên viết tắt: ABC  Tên giao dịch: ABC CORP  Trụ sở chính: Số 30 đường Phan Thúc Duyện, P.4, Q.Tân Bình, Tp.HCM 36
  45.  Loại hình doanh nghiệp: Công ty Cổ phần  Năm tài chính: 31/12/201X  Các cổ đông: • Tổng công ty Cảng hàng không Việt Nam - 16%; • Công ty Cổ phần Gemadept - 29%; • Công ty sửa chữa máy bay A41 - 15% • Các nhà đầu tư tài chính – 24% • Các cổ đông tư nhân – 16%  Người đại diện pháp luật: Nguyễn Quốc Khánh  Ngân hàng giao dịch: Ngân hàng Thương Mại CP. Á Châu (ACB)  Mã số Thuế: 0305654014  Ngành nghề kinh doanh: Du lịch, giải trí và vận tải dân dụng.  Thông tin liên quan doanh nghiệp và lãnh đạo: Ban Giám Đốc/Họ tên Chức vụ Điện thoại Email Tổng Giám Ông Nguyễn Quốc Khánh (84) 903 92 3663 khanhnq@scsc.vn Đốc Phó Tổng Ông Nguyễn Thái Sơn (84) 909 99 3500 sonnt@scsc.vn Giám Đốc Phó Tổng Ông Tô Hiến Phượng (84) 903 80 5252 phuongth@scsc.vn Giám Đốc Ông Lê Xuân Lộc Kế toán trưởng (84) 903 83 5689 loclx@scsc.vn  Các dịch vụ: Đánh giá các rủi ro có sai sót trọng yếu trong BCTC do gian lận hoặc nhầm lẫn, xem xét kiểm soát nội bộ của công ty liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính trung thực, hợp lý. Đánh giá tính tích hợp của các chính sách kế toán được áp dụng và tính hợp lý của các ước tính kế toán của BGĐ cũng như đánh giá việc trình bày tổng thể báo cáo tài chính.  Ngày hoàn thành: 24/01/201X Nhận diện lý do kiểm toán: Công ty TNHH Kiểm toán DFK Việt Nam thực hiện kiểm toán theo qui định bắt buộc của nhà nước nhằm hoàn thiện hệ thống kế toán và Hệ thống KSNB của công ty. Kết luận của cuộc kiểm toán được Ban giám đốc Công ty ABC dùng để đánh giá hiệu quả hoạt động của bộ phận kế toán nói riêng và hiệu quả kinh doanh của toàn công ty nói chu 2.3.1.1 Các hoạt động và tình hình kinh doanh chủ yếu Năm tài chính bắt đầu vào ngày 01/01 và kết thúc ngày 31/12 hằng năm. Đơn vị tiền tệ sử dụng trong ghi chép kế toán là Đồng Việt Nam. 37
  46. Công ty áp dụng theo Hệ thống Chế độ kế toán doanh nghiệp Việt Nam ban hành theo quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/03/2006 và Thông tư 244/2009/TT-BTC ngày 31/12/2009 của Bộ Tài chính. Các BCTC đính kèm được trình bày theo nguyên tắc giá gốc và phù hợp với các Chuẩn mực, Chế độ Kế toán Việt Nam và các qui định hiện hành khác về kế toán tại Việt Nam. Hình thức kế toán áp dụng: Nhật ký chung. Cơ sở của việc soạn lập các báo cáo tài chính: Các báo cáo tài chính được lập phù hợp với các Chuẩn mực Kế toán Việt Nam, Hệ thống Kế toán Việt Nam và các qui định hiện hành khác về kế toán tại Việt Nam. Chuẩn mực kế toán, Chế độ kế toán và hình thức ghi sổ kế toán áp dụng: Chuẩn mực kế toán: Báo cáo tài chính của Công ty được lập và trình bày phù hợp với Chuẩn mực kế toán Việt Nam. Chế độ kế toán: Áp dụng chế độ kế toán Việt Nam ban hành theo quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20 tháng 3 năm 2006 của Bộ Tài chính và Thông tư số 244/2009/TT-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2009 của Bộ tài chính về việc hướng dẫn sửa đổi, bổ sung chế độ kế toán Doanh nghiệp. Công ty sử dụng hình thức Chứng từ ghi sổ trên máy tính để ghi chép các nghiệp vụ kinh tế phát sinh. 2.3.1.2 Tìm hiểu về môi trường kiểm soát và hệ thống kiểm soát Công việc thu thập thông tin cơ sở được Kiểm toán viên thực hiện trước khi cuộc kiểm toán bắt đầu. Thông tin thu thập được không chỉ phục vụ cho kiểm toán Tài sản cố định mà còn kiểm toán các khoản mục khác trên BCTC. 2.3.2 Xác định rủi ro kiểm toán 2.3.2.1 Đánh giá rủi ro tiềm tàng 2.3.2.1.1 Ở mức độ tổng thể BCTC Sau khi nhận được yêu cầu kiểm toán từ khách hàng, do ABC là khách hàng cũ đã được DFK kiểm toán 3 kỳ nên trước khi thực hiện cuộc kiểm toán chính thức, các chuyên viên của DFK phải xem xét khả năng tiếp tục kiểm toán cho công ty ABC hay không [A120] (phụ lục 1). DFK tiến hành hoàn thiện hồ sơ và đề ra kế hoạch kiểm toán cụ thể năm tài chính của Công ty Cổ phần Dịch vụ Hàng hóa ABC. Bảng 2.4 Thủ tục kiểm toán Ghi chú/ Có Không N/A Mô tả Các sự kiện của năm hiện tại DNKiT có đầy đủ nhân sự có trình độ chuyên môn, kinh nghiệm và các nguồn lực cần thiết để tiếp tục phục vụ KH. Có bất cứ nghi ngờ nào phát sinh trong quá trình làm 38
  47. Ghi chú/ Có Không N/A Mô tả việc liên quan đến tính chính trực của BGĐ DN? Báo cáo kiểm toán về BCTC năm trước có “ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần”? Có dấu hiệu nào cho thấy sự lặp lại của vấn đề dẫn đến ý kiến kiểm toán như vậy trong năm nay không? Liệu có các giới hạn về phạm vi kiểm toán dẫn đến việc ngoại trừ/từ chối đưa ra ý kiến trên BCKT năm nay không? Có nghi ngờ nào phát sinh trong quá trình làm việc liên quan đến tính chính trực của BGĐ DN không? DN có hoạt động trong môi trường pháp lý đặc biệt, hoạt động trong lĩnh vực suy thoái, giảm mạnh về lợi nhuận Có vấn đề nào liên quan đến sự không tuân thủ pháp luật nghiêm trọng của BGĐ DN không? Có nghi ngờ lớn về khả năng hoạt động liên tục của DN không? Có những vấn đề bất lợi, kiện tụng, tranh chấp bất thường, rủi ro trọng yếu liên quan đến lĩnh vực hoạt động của DN không? DN có nhiều giao dịch quan trọng với các bên liên quan không? DN có những giao dịch bất thường trong năm hoặc gần cuối năm không? DN có những vấn đề kế toán hoặc nghiệp vụ phức tạp dễ gây tranh cãi mà chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành chưa có hướng dẫn cụ thể? Trong quá trình kiểm toán năm trước có phát hiện khiếm khuyết nghiêm trọng trong hệ thống KSNB của DN không? Có dấu hiệu cho thấy hệ thống KSNB của DN trong năm nay có khiếm khuyết nghiêm trọng ảnh hướng đến tính tuân thủ pháp luật, tính trung thực hợp lý của các BCTC? Mức phí Tổng phí từ KH có chiếm một phần lớn trong tổng doanh thu của DNKiT. Phí của KH có chiếm phần lớn trong thu nhập của thành viên BGĐ phụ trách hợp đồng kiểm toán. KH có khoản phí kiểm toán, phí dịch vụ khác quá hạn thanh toán trong thời gian dài. Quan hệ với KH DNKiT hoặc thành viên của nhóm kiểm toán, trong phạm vi chuyên môn có tham gia vào việc bất kỳ tranh chấp nào liên quan đến KH. 39
  48. Ghi chú/ Có Không N/A Mô tả Thành viên BGĐ phụ trách hợp đồng kiểm toán và trưởng nhóm kiểm toán có tham gia nhóm kiểm toán quá 3 năm liên tiếp. Thành viên BGĐ của DNKiT hoặc thành viên của nhóm kiểm toán có quan hệ gia đình hoặc quan hệ cá nhân, quan hệ kinh tế gần gũi với KH, nhân viên hoặc BGĐ của KH. Qua quá trình tìm hiểu, KTV đưa ra nhận định rằng không có gì bất thường ở khách hành và đánh giá rủi ro hợp đồng ở mức thấp. Do đó, công ty chấp nhận duy trì khách hàng. Khi bắt đầu cuộc kiểm toán, KTV tiến hành trao đổi với đơn vị kết hợp với những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của doanh nghiệp, tình hình cạnh tranh trên thị trường thông qua các phương tiện thông tin cũng như dựa trên các cơ sở thông tin thu thập được về loại hình DN, ngành ngề kinh doanh, cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý ở những lần kiểm tón trước. KTV tiến hành phân tích và xem xét các nhân tốảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng. Sau khi tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động được mô tả ở mẫu [A310] (phụ lục 2), KTV đưa ra nhận xét sau: • Nhân sự: không có sự thay đổi đáng kể • Tình hình kinh doanh: • Vốn: không thay đổi • Lợi nhuận: tăng • Chính sách kế toán: Công ty áp dụng theo Hệ thống Chế độ kế toán doanh nghiệp Việt Nam ban hành theo quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/03/2006 và Thông tư 244/2009/TT-BTC ngày 31/12/2009 của Bộ Tài chính. Qua những nhận xét trên, KTV đưa ra kết luận: - Rủi ro liên quan tới toàn bộ BCTC: Không có - Rủi ro liên quan đến các tài khoản cụ thể: Không có. - Các thủ tục kiểm toán cơ bản cho rủi ro cụ thể: Không có. 2.3.2.1.2 Ở mức độ khoản mục Để đánh giá rủi ro tiềm tàng trên từng khoản mục, KTV tiến hành phân tích sơ bộ BCTC, tiến hành so sánh số liệu với năm trước để thấy được những biến động bất thường. Nếu khoản mục nào đó biến động lớn thì ruỉ ro tiêm tàng được đánh giá là cao. Tất cả những phân tích được tổng hợp theo mẫu [A510] “Phân tích sơ bộ BCTC” 40
  49. Bảng 2.5 Phân tích hệ số Năm Năm Biến động Các hệ số thông thường sử 2014 2013 Ghi dụng Trước chú Sau KT VND % KT Hệ số thanh toán Hệ số thanh toán hiện hành 0.68 0.66 0.011 2% [1] TS ngắn hạn/Nợ ngắn hạn Hệ số thanh toán nhanh (TS ngắn hạn - HTK)/ Nợ 0.64 0.61 0.029 5% ngắn hạn Hệ số thanh toán bằng tiền 0.27 0.19 0.079 42% Tiền/ Nợ ngắn hạn Ý kiến nhận xét về khả năng thanh toán: Trong năm 2014, hệ số thanh toán hiện hành và hệ số thanh toán nhanh tăng mạnh, cho thấy khả năng thanh toán các khoản nợ đến hạn của công ty tốt. Hệ số thanh toán bằng tiền tăng đáng kể cho thấy vài khoản nợ phải thu đã được thu hồi. Hệ số đo lường hiệu quả hoạt động Vòng quay các khoản phải thu Doanh thu thuần/Phải thu KH 0.04 0.03 0.010 39% [2] bình quân Vòng quay hàng tồn kho Giá vốn hàng bán/HTK bình -0.08 -0.08 -0.004 5% quân Vòng quay vốn lưu động Doanh thu thuần/ (TS ngắn -13.83 -11.82 -2.004 17% hạn - Nợ NH) Ý kiến nhận xét về hiệu quả hoạt động: Vòng quay khoản phải thu tăng, vòng quay hàng tồn kho không thay đổi, vòng quay vốn lưu động trong năm 2014 giảm. Hệ số khả năng sinh lời Tỷ suất lợi nhuận gộp 0.73 0.58 0.2 26% Lãi gộp/ Doanh thu thuần Tỷ suất lợi nhuận thuần Lợi nhuận sau thuế/ Doanh 0.35 0.10 0.3 261% [3] thu thuần 41
  50. Doanh thu trên tổng tài sản Doanh thu thuần/ Tổng tài 0.29 0.21 0.1 39% sản Tỷ suất sinh lời trên tài sản (LN trước thuế + chi phí lãi 0.07 -0.04 0.1 -272% vay)/ tài sản Ý kiến nhận xét về khả năng sinh lời của Công ty: Doanh thu trên tổng tài sản, tỷ suất sinh lời trên tài sản của Doanh nghiệp năm 2014 tăng cho thấy tình hình sử dụng tài sản vào hoạt động sản xuất kinh doanh có hiệu quả Hệ số nợ Tổng nợ trên vốn chủ sở hữu 0.82 1.32 -0.5 -38% Nợ phải trả/ Vốn CSH Tổng nợ trên tổng tài sản 0.45 0.57 -0.1 -21% Nợ phải trả/ Tổng TS Ý kiến nhận xét về sự dụng đòn bẩy tài chính của Cty: Hệ số nợ của Công ty năm 2014 đều giảm cho thấy khả năng thanh toán nợ của công ty cao. Bảng 2.6 Bảng cân đối kế toán trước kiểm toán Mã Thuyết Tỷ lệ Số cuối năm Số đầu năm số minh % VND A. Tài sản ngắn hạn 100 41,067,971,307 34,956,516,616 17 6,111,454,691 I. Tiền và các khoản 110 V.01 16,581,678,878 10,003,755,720 66 6,577,923,158 tương đương tiền 1. Tiền 111 16,581,678,878 10,003,755,720 66 6,577,923,158 II. Các khoản đầu tư 120 - - - tài chính ngắn hạn III. Các khoản phải 130 V.02 20,596,978,020 21,487,287,134 -4 (890,309,114) thu 1. Phải thu khách hàng 131 19,709,368,535 16,063,089,989 23 3,646,278,546 2. Trả trước cho người 132 726,716,137 422,885,025 72 303,831,112 bán 3. Các khoản phải thu 135 211,072,161 5,001,312,120 -96 (4,790,239,959) khác 4. Dự phòng phải thu 139 (50,178,813) - (50,178,813) ngắn hạn khó đòi IV. Hàng tồn kho 140 2,385,815,320 2,972,632,487 -20 (586,817,167) 1. Hàng tồn kho 141 2,385,815,320 2,972,632,487 -20 (586,817,167) V. Tài sản ngắn hạn 20 150 V.03 1,503,499,089 492,841,275 1,010,657,814 khác 5 1. Chi phí trả trước 22 151 1,246,222,537 389,741,111 856,481,426 ngắn hạn 0 2. Tài sản ngắn hạn 15 158 257,276,552 103,100,164 154,176,388 khác 0 42
  51. B. Tài sản dài hạn 200 904,512,208,789 958,257,048,487 -6 (53,744,839,698) I. Các khoản phải thu 210 - - - dài hạn II. Tài sản cố định 220 829,069,285,799 878,766,712,776 -6 (49,697,426,977) 1. Tài sản cố định hữu 221 V.04 770,959,955,837 813,560,073,309 -5 (42,600,117,472) hình - Nguyên giá 222 910,319,664,759 906,370,863,475 0 3,948,801,284 - Giá trị hao mòn lũy kế 223 (139,359,708,922) (92,810,790,166) 50 (46,548,918,756) 2. Tài sản cố định thuê 224 V.05 48,405,296,039 53,918,261,753 -10 (5,512,965,714) tài chính - Nguyên giá 225 64,851,658,199 64,851,658,199 0 - - Giá trị hao mòn lũy kế 226 (16,446,362,160) (10,933,396,446) 50 (5,512,965,714) 3. Tài sản cố định vô 227 V.06 9,482,260,899 11,288,377,714 -16 (1,806,116,815) hình - Nguyên giá 228 15,232,262,285 15,124,562,285 1 107,700,000 - Giá trị hao mòn lũy kế 229 (5,750,001,386) (3,836,184,571) 50 (1,913,816,815) 4. Chi phí xây dựng cơ 230 221,773,024 - 221,773,024 bản dở dang III. Bất động sản đầu 240 - - - tư IV. Các khoản đầu tư 250 - - - tài chính dài hạn V. Tài sản dài hạn 260 V.07 75,442,922,990 79,490,335,711 -5 (4,047,412,721) khác 1. Chi phí trả trước dài 261 72,156,357,990 76,197,770,711 -5 (4,041,412,721) hạn 2. Tài sản dài hạn khác 268 3,286,565,000 3,292,565,000 0 (6,000,000) TỔNG CỘNG TÀI 270 945,580,180,096 993,213,565,103 (47,633,385,007) SẢN Mã Thuyết Tỷ lệ NGUỒN VỐN Số cuối năm Số đầu năm số minh % VNĐ A. Nợ phải trả 300 449,444,646,077 564,725,950,026 -20 (115,281,303,949) 13 I. Nợ ngắn hạn 310 120,707,335,616 52,574,319,505 68,133,016,111 0 11 1. Vay và nợ ngắn hạn 311 V.08 85,856,537,926 39,657,132,728 46,199,405,198 6 1. Phải trả người bán 312 V.09 1,634,094,366 2,351,774,582 -31 (717,680,216) - 2. Người mua trả tiền 313 V.09 504,142 624,786,241 10 (624,282,099) trước 0 3. Thuế và các khoản 55 314 V.10 10,433,793,220 1,605,912,838 8,827,880,382 phải nộp nhà nước 0 4. Phải trả người lao 315 V.11 5,719,000,000 5,085,067,197 12 633,932,803 động 5. Chi phí phải trả 316 V.12 1,237,750,433 2,249,100,617 -45 (1,011,350,184) 6. Các khoản phải trả, 18 319 V.13 15,669,213,687 811,103,460 14,858,110,227 phải nộp khác 32 7. Quỹ khen thưởng, 323 156,441,842 189,441,842 -17 (33,000,000) phúc lợi II. Nợ dài hạn 330 V.14 328,737,310,461 512,151,630,521 -36 (183,414,320,060) 1. Phải trả dài hạn 333 7,072,425,381 6,151,210,541 15 921,214,840 43