Khóa luận Quy trình kiểm toán tài sản cố định và chi phí khấu hao tại công ty TNHH kiểm toán AS

Nội dung text: Khóa luận Quy trình kiểm toán tài sản cố định và chi phí khấu hao tại công ty TNHH kiểm toán AS

1. BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƢỜNG ĐẠI HỌC CÔNG NGHỆ TP. HCM KHOA KẾ TOÁN - TÀI CHÍNH – NGÂN HÀNG ___ KHOÁ LUẬN TỐT NGHIỆP QUY TRÌNH KIỂM TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH VÀ CHI PHÍ KHẤU HAO TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN AS. Ngành: KẾ TOÁN Chuyên ngành: KẾ TOÁN – KIỂM TOÁN. Giảng viên hƣớng dẫn: Th.S Thái Thị Nho Sinh viên thực hiện: Võ Nguyễn Trung Hào MSSV: 1154030241 Lớp: 11DKKT07 TP.Hồ Chí Minh, 2015
2. LỜI CAM ĐOAN Tôi xin cam đoan đây là đề tài nghiên cứu của tôi. Những kết quả và các số liệu trong bài Khoá luận Tốt nghiệp này đƣợc thực hiện tại công ty TNHH Kiểm toán AS, không sao chép từ bất kỳ nguồn nào khác. Tôi hoàn toàn chịu trách nhiệm trƣớc nhà trƣờng về sự cam đoan này. TP. Hồ Chí Minh, ngày 15 tháng 08 năm 2015. Tác giả Võ Nguyễn Trung Hào
3. LỜI CẢM ƠN Để hoàn thành Khoá luận Tốt nghiệp này, trƣớc hết em xin gửi lời cảm ơn tới tất cả quý thầy cô trƣờng Đại Học Công Nghệ Tp.HCM đã giảng dạy tận tình, giúp em tích lũy đƣợc nhiều kiến thức bổ ích, nhiều bài học quý báu trong bốn năm vừa qua. Đặc biệt, em xin cảm ơn các thầy cô trong khoa Kế toán – Tài chính – Ngân hàng đã cố gắng tạo mọi điều kiện tốt nhất để em hoàn thành khóa học. Em xin gửi lời cảm ơn tới cô Thái Thị Nho, ngƣời đã hƣớng dẫn, chỉ bảo giúp đỡ em trong suốt thời gian Khoá luận Tốt nghiệp này. Đồng thời, em xin gửi lời cảm ơn chân thành tới Ban Giám Đốc Công ty TNHH Kiểm toán AS, các anh chị kiểm toán viên đã tạo mọi điều kiện thuận lợi để em tiếp xúc thực tế, hoàn thành tốt bài viết này. Kính chúc sức khỏe và thành đạt! TP. Hồ Chí Minh, ngày 15 tháng 08 năm 2015. Tác giả Võ Nguyễn Trung Hào
4. MỤC LỤC LỜI MỞ ĐẦU 1 CHƢƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH VÀ CHI PHÍ KHẤU HAO TÀI SẢN CỐ ĐỊNH. 3 1.1. Nội dung, đặc điểm của tài sản cố định và chi phí khấu hao tài sản cố định. 3 1.1.1. Tài sản cố định. 3 1.1.1.1. Tài sản cố định hữu hình. 3 1.1.1.2. Tài sản cố định vô hình 5 1.1.2. Khấu hao Tài sản cố định 6 1.1.2.1. Định nghĩa 6 1.1.2.2. Nguyên tắc, thời gian và phƣơng pháp trích khấu hao. 6 1.1.2.3. Các phƣơng pháp tính khấu hao 7 1.1.3. Đặc điểm của khoản mục 7 1.1.3.1. Tài sản cố định. 7 1.1.3.2. Chi phí khấu hao tài sản cố định 8 1.2. Mục tiêu kiểm toán. 8 1.2.1. Đối với Tài sản cố định. 8 1.2.2. Đối với Khấu hao TSCĐ. 9 1.2.2.1. Khấu hao hàng năm. 9 1.2.2.2. Khấu hao luỹ kế. 9 1.3. Chƣơng trình kiểm toán TSCĐ và chi phí khấu hao TSCĐ. 9 1.3.1. Nghiên cứu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. 9 1.3.1.1. Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ. 9 1.3.1.2. Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát. 11 1.3.1.3. Thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm soát. 12 1.3.1.4. Đánh giá lại rủi ro kiểm soát và thiết kế lại các thử nghiệm cơ bản. 12 1.3.2. Thử nghiệm cơ bản. 13 1.3.2.1. Kiểm toán tài sản cố định hữu hình 13 1.3.2.1.1. Thủ tục phân tích. 13 1.3.2.1.2. Thử nghiệm chi tiết. 14 1.3.2.2. Kiểm toán tài sản cố định vô hình. 16 1.3.2.3. Kiểm toán chi phí khấu hao tài sản cố định 17 1.3.2.3.1. Thủ tục phân tích 17 1.3.2.3.2. Thử nghiệm chi tiết. 18
5. CHƢƠNG 2: QUY TRÌNH KIỂM TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH VÀ CHI PHÍ KHẤU HAO TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN AS 19 2.1. Giới thiệu khái quát về công ty TNHH Kiểm toán AS 19 2.1.1. Lịch sử hình thành. 19 2.1.2. Cơ cấu tổ chức của công ty 19 2.1.2.1. Bộ máy tổ chức của công ty 19 2.1.2.2. Bộ máy phòng nghiệp vụ kiểm toán. 21 2.1.3. Nguyên tắc và mục tiêu hoạt động. 22 2.1.4. Dịch vụ cung cấp của công ty. 22 2.1.4.1. Kiểm toán và các dịch vụ bảo đảm khác 22 2.1.4.2. Tƣ vấn 23 2.2. Chƣơng trình kiểm toán chung tại công ty TNHH Kiểm toán AS. 23 2.2.1. Kế hoạch kiểm toán. 23 2.2.1.1. Xem xét chấp nhận khách hàng và đánh giá rủi ro hợp đồng 23 2.2.1.2. Chọn nhóm kiểm toán 23 2.2.1.3. Lập thƣ gửi khách hàng về kế hoạch kiểm toán. 24 2.2.1.4. Tìm hiểu cụ thể khách hàng và môi trƣờng hoạt động. 24 2.2.1.5. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ 24 2.2.1.6. Xác định mức trọng yếu và phƣơng pháp chọn mẫu – cỡ mẫu. 24 2.2.1.7. Thiết lập chƣơng trình kiểm toán 25 2.2.2. Thực hiện kiểm toán. 25 2.2.3. Tổng hợp, kết luận, lập và phát hành báo cáo kiểm toán. 26 2.2.3.1. Phát hành báo cáo kiểm toán. 26 2.2.3.2. Lƣu trữ hồ sơ. 26 2.3.Minh họa về việc áp dụng chƣơng trình kiểm toán tài sản cố định và chi phí khấu hao của Công ty TNHH Kiểm toán AS đối với khách hàng Công ty TNHH Thông Thật. 27 2.3.1. Tìm hiểu về khách hàng Công ty TNHH Thông Thật. 27 2.3.1.1. Giới thiệu chung. 27 2.3.1.2. Chính sách kế toán TSCĐ của công ty TNHH Thông Thật. 27 2.3.2. Thực hiện kiểm toán tài sản cố định và chi phí khấu hao tài sản cố định. . 29 2.3.2.1. Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ. 29 2.3.2.2. Thử nghiệm kiểm soát. 30 2.3.2.3. Thử nghiệm cơ bản 31
6. 2.3.2.3.1. Tổng hợp số liệu ban đầu. 31 2.3.2.3.2. Thủ tục phân tích. 31 2.3.2.3.3. Thử nghiệm chi tiết. 34 2.3.2.4. Giai đoạn kết thúc kiểm toán. 41 2.3.2.4.1. Hoàn thành kiểm toán. 41 2.3.2.4.2. Kiểm soát chất lƣợng. 43 2.4. Khảo sát một số hồ sơ kiểm toán về việc áp dụng chƣơng trình kiểm toán TSCĐ và chi phí khấu hao của Công ty TNHH Kiểm toán AS. 43 2.4.1. Dữ liệu khảo sát. 43 2.4.2. Kết quả khảo sát 46 Chƣơng 3: NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ. 47 3.1. Nhận xét. 47 3.1.1.Nhận xét về chƣơng trình kiểm toán chung tại công ty TNHH Kiểm toán AS . 47 3.1.2. Nhận xét về chƣơng trình kiểm toán TSCĐ tại công ty. 48 3.2. Đề xuất những kiến nghị 50 KẾT LUẬN. 57 TÀI LIỆU THAM KHẢO. 58
7. DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT. TNHH Trách nhiệm hữu hạn BCĐKT Bảng cân đối kế toán TSCĐ Tài sản cố định TNDN Thu nhập doanh nghiệp TNCN Thu nhập cá nhân GTGT Giá trị gia tăng KSNB Kiểm soát nội bộ KTV Kiểm toán viên TS Tài sản TSCĐ HH Tài sản cố định hữu hình TSCĐ VH Tài sản cố định vô hình BCTC Báo cáo tài chính VAS Chuẩn mực Kế toán VACPA Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam TT Thông tƣ
8. DANH MỤC CÁC BẢNG Bảng 1.1:Bảng tìm hiểu kiểm soát nội bộ 11 Bảng 2.1: Thời gian khấu hao TSCĐ của công ty TNHH Thông Thật 28 Bảng 2.2: Bảng cân đối kế toán của công ty Thông Thật tại ngày 31/12/2014 29 Bảng 2.3: Bảng cân đối số phát sinh của công ty Thông Thật tại ngày 31/12/2014 29 Bảng 2.4: Bảng tổng hợp số liệu D710 trình bày số liệu sau khi đối chiếu. 31 Bảng 2.5: Tỷ trọng của từng loại TSCĐ HH trên tổng TSCĐ HH 32 Bảng 2.6: Bảng tính khấu hao của năm nay so với năm trƣớc. 32 Bảng 2.7: Bảng phân tích biến động của TSCĐ. 33 Bảng 2.8: Bảng liệt kê các nghiệp vụ tăng TSCĐ trong kỳ (Trƣớc kiểm toán) 35 Bảng 2.9: Bảng liệt kê các nghiệp vụ giảm TSCĐ trong kỳ. 37 Bảng 2.10: Bảng kê mẫu các chi phí cần kiểm tra. 38 Bảng 2.11: Bảng tổng hợp đối ứng tài khoản Nợ - Có. 39 Bảng 2.12: BẢNG SỐ LIỆU TỔNG HỢP TSCĐ HỮU HÌNH, TSCĐ VÔ HÌNH . 41 Bảng 2.13: Thông tin chung về Doanh nghiệp đƣợc khảo sát. 43 Bảng 2.14: Bảng kết quả khảo sát. 44 ___ DANH MỤC CÁC SƠ ĐỒ. Sơ đồ 2.1: Sơ đồ bộ máy tổ chức công ty Kiểm toán AS .20 Sơ đồ 2.2: Sơ đồ bộ máy bộ phận nghiệp vụ kiểm toán 21
9. LỜI MỞ ĐẦU 1. Lý do chọn đề tài. Trong xu thế hội nhập kinh tế thế giới và sự phát triển không ngừng của nền kinh tế thị trƣờng, thông tin tài chính của đơn vị không chỉ để báo cáo cho các cơ quan quản lý mà còn cung cấp cho nhiều đối tƣợng liên quan khác khai thác, sử dụng để ra quyết định kinh tế. Vì thế mà các thông tin này phải đảm bảo sự minh bạch, chính xác, tin cậy và trung thực phản ánh đúng đắn tình hình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Để đáp ứng đƣợc các yêu cầu đó, hoạt động kiểm toán độc lập ra đời và cung cấp cho những ngƣời sử dụng kết quả kiểm toán sự hiểu biết về những thông tin tài chính họ đƣợc cung cấp có đƣợc lập trên cơ sở các nguyên tắc và chuẩn mực theo qui định hay không và các thông tin đó có trung thực và hợp lý hay không. Trong số các dịch vụ của công ty kiểm toán thì dịch vụ kiểm toán báo cáo tài chính luôn chiếm tỷ trọng lớn tạo đƣợc niềm tin cho ngƣời sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính. Để đạt đƣợc mục đích kiểm toán báo cáo tài chính, các kiểm toán viên cần phải xem xét kiểm tra tính riêng biệt các khoản mục trên báo cáo tài chính để xác minh và bày tỏ ý kiến về tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính. Trên thực tế, một số lƣợng không hề nhỏ các công ty cố tình làm sai lệch các thông tin trên báo cáo tài chính để làm đẹp báo cáo tài chính, thu hút các nhà đầu tƣ, trốn thuế Một trong những gian lận thƣờng xảy ra đó là khai khống tài sản cố định và khai giảm chi phí khấu hao. Tài sản cố định chiếm một tỷ trọng lớn trong tổng tài sản của doanh nghiệp, bao gồm những khoản mục có giá trị lớn, có mối quan hệ chặt chẽ và có ảnh hƣởng đáng kể đến các khoản mục khác trên báo cáo tài chính. Vì vậy, đây là một khoản mục có ý nghĩa và ảnh hƣởng rất lớn mà KTV cần quan tâm. Trong quá trình thực tập tại công ty TNHH Kiểm toán AS, nhận thức đƣợc tầm quan trọng của kiểm toán tài sản cố định trong kiểm toán báo cáo tài chính, cùng với mong muốn đƣợc nghiên cứu và tìm hiểu thực tế công việc kiểm toán tài sản cố định, em đã lựa chọn đề tài khóa luận tốt nghiệp: “Quy trình kiểm toán tài sản cố định và chi phí khấu hao tại công ty TNHH kiểm toán AS”. 1
10. 2. Mục tiêu nghiên cứu. Mục tiêu tổng quát: Quy trình kiểm toán tài sản cố định và chi phí khấu hao tại công ty TNHH kiểm toán AS để từ đó đƣa ra những đề xuất và hoàn thiện công tác kiểm toán tại đơn vị. Mục tiêu cụ thể: Đánh giá tình hình thực tiễn quy trình kiểm toán khoản mục Tài sản cố định tại khách hàng. Thông qua việc đánh giá đó, đề xuất một số kiến nghị hợp lý nhằm nâng cao quy trình kiểm toán tài sản cố định do công ty thực hiện. 3. Phƣơng pháp nghiên cứu. Phƣơng pháp định tính đƣợc sử dụng chủ yếu trong bài:  Thu thập, tìm hiểu quy trình kiểm toán của công ty TNHH kiểm toán AS đối với khoản mục tài sản cố định và chi phí khấu hao.  Quan sát, phỏng vấn, khảo sát quy trình làm việc của các anh chị kiểm toán thuộc công ty TNHH kiểm toán AS khi đi kiểm toán tại khách hàng và khi làm việc tại công ty.  Thu thập các tài liệu, thông tin khách hàng từ hồ sơ khách hàng năm trƣớc.  Trực tiếp tham gia kiểm toán khách hàng.  Quan sát, thu thập số liệu từ khách hàng : sổ cái, sổ chi tiết, chứng từ, hợp đồng  Phỏng vấn kế toán của công ty khách hàng khi thực hiện kiểm toán.  Nghiên cứu hồ sơ kiểm toán năm trƣớc của khách hàng. 4. Phạm vi nghiên cứu. Không gian: nghiên cứu quy trình kiểm toán khoản mục tài sản cố định và chi phí khấu hao tại công ty TNHH kiểm toán AS và thông qua đối tƣợng khách hàng cụ thể là công ty TNHH Thông Thật Thời gian: Trong thời gian thực tập từ ngày 5/1/2015 đến ngày 27/4/2015 5. Kết cấu các chƣơng của đề tài. Nội dung khoá luận gồm có 3 chƣơng:  CHƢƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH VÀ CHI PHÍ KHẤU HAO TÀI SẢN CỐ ĐỊNH.  CHƢƠNG 2: QUY TRÌNH KIỂM TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH VÀ CHI PHÍ KHẤU HAO TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN AS.  CHƢƠNG 3: NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ. 2
11. CHƢƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH VÀ CHI PHÍ KHẤU HAO TÀI SẢN CỐ ĐỊNH. 1.1. Nội dung, đặc điểm của tài sản cố định và chi phí khấu hao tài sản cố định. 1.1.1. Tài sản cố định. 1.1.1.1. Tài sản cố định hữu hình. Định nghĩa Theo Chuẩn mực kế toán số 03 “Tài sản cố định hữu hình” quy định “Tài sản cố định hữu hình là những tài sản có hình thái vật chất do doanh nghiệp nắm giữ để sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh, phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận Tài sản cố định hữu hình”.1 Điều kiện ghi nhận Các tài sản đƣợc ghi nhận là TSCĐ hữu hình phải thoả mãn đồng thời các tiêu chuẩn ghi nhận sau: - Chắc chắn thu đƣợc lợi ích kinh tế trong tƣơng lai từ việc sử dụng tài sản đó. - Thời gian sử dụng ƣớc tính trên 1 năm. - Nguyên giá tài sản phải đƣợc xác định một cách đáng tin cậy và có giá trị từ 30 triệu đồng trở lên.2 Đánh giá TSCĐ hữu hình phải đƣợc xác định giá trị ban đầu theo nguyên giá. Nguyên giá TSCĐ hữu hình đƣợc xác định theo từng trƣờng hợp cụ thể nhƣ sau: - TSCĐ hữu hình mua sắm Nguyên giá TSCĐ hữu hình mua sắm bao gồm giá mua trừ (-) các khoản đƣợc chiết khấu thƣơng mại hoặc giảm giá), các khoản thuế (không bao gồm các khoản thuế đƣợc hoàn lại) và các chi phí liên quan trực tiếp đến việc đƣa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng, nhƣ: Chi phí chuẩn bị mặt bằng; chi phí vận chuyển và bốc xếp ban đầu; chi phí lắp đặt, chạy thử trừ (-) các khoản thu hồi về sản phẩm, phế liệu do chạy thử; Chi phí chuyên gia và các chi phí liên quan trực tiếp khác. 1 Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 03 2 Thông tƣ 45/2013/TT-BTC: HƢỚNG DẪN CHẾ ĐỘ QUẢN LÝ, SỬ DỤNG VÀ TRÍCH KHẤU HAO TÀI SẢN CỐ ĐỊNH 3
12. Trƣờng hợp mua TSCĐ hữu hình là nhà cửa, vật kiến trúc gắn liền với quyền sử dụng đất thì giá trị quyền sử dụng đất phải đƣợc xác định riêng biệt và ghi nhận là tài sản cố định vô hình. - TSCĐ hữu hình tự xây dựng hoặc tự chế. Nguyên giá TSCĐ hữu hình tự xây dựng hoặc tự chế là giá thành thực tế của TSCĐ tự xây dựng hoặc tự chế cộng (+) chi phí lắp đặt, chạy thử. - TSCĐ hữu hình thuê tài chính. Trƣờng hợp đi thuê TSCĐ hữu hình theo hình thức thuê tài chính, nguyên giá TSCĐ hữu hình đƣợc xác định theo quy định của Chuẩn mực kế toán 06 “Thuê tài sản”. - TSCĐ hữu hình mua dƣới hình thức trao đổi. Nguyên giá TSCĐ hữu hình mua dƣới hình thức trao đổi với một TSCĐ hữu hình không tƣơng tự hoặc tài sản khác đƣợc xác định theo giá trị hợp lý của một TSCĐ hữu hình nhập về, hoặc giá trị hợp lý của tài sản đem trao đổi, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tƣơng đƣơng tiền trả thêm hoặc thu về. - TSCĐ hữu hình hình thành từ các nguồn khác. Nguyên giá TSCĐ hữu hình đƣợc tài trợ, đƣợc biếu tặng, đƣợc ghi nhận ban đầu theo giá trị hợp lý ban đầu. Trƣờng hợp không ghi nhận theo giá trị hợp lý ban đầu thì doanh nghiệp ghi nhận theo giá trị danh nghĩa cộng (+) các chi phí liên quan trực tiếp đến việc đƣa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng. Ví dụ nhƣ TSCĐ hữu hình đƣợc Nhà nƣớc bàn giao, TSCĐ hữu hình đƣợc viện trợ không hoàn lại. Chi phí phát sinh sau khi ghi nhận ban đầu. Chi phí liên quan đến TSCĐ hữu hình phát sinh sau khi ghi nhận ban đầu phải đƣợc ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ, trừ khi thoả mãn đồng thời 2 điều kiện sau thì đƣợc tính vô nguyên giá TSCĐ hữu hình: - Chi phí có khả năng làm cho TSCĐ hữu hình tạo ra lợi ích kinh tế trong tƣơng lai nhiều hơn mức hoạt động đƣợc đánh giá ban đầu. - Chi phí đƣợc đánh giá một cách chắc chắn và gắn liền với một TSCĐ hữu hình cụ thể. Giá trị sau khi ghi nhận ban đầu Sau khi ghi nhận ban đầu, trong quá trình sử dụng TSCĐHH đƣợc xác định theo nguyên giá, khấu hao luỹ kế và giá trị còn lại. Trƣờng hợp TSCĐHH đƣợc đánh 4
13. giá lại theo quy định của Nhà nƣớc thì nguyên giá, khấu hao luỹ kế và giá trị còn lại phải đƣợc điều chỉnh theo kết quả đánh giá lại. Chênh lệch do đánh giá lại TSCĐHH đƣợc xử lý và kế toán theo quy định của Nhà nƣớc. 1.1.1.2. Tài sản cố định vô hình. Định nghĩa Theo Chuẩn mực kế toán số 04 “Là tài sản không có hình thái vật chất nhƣng xác định đƣợc giá trị và do doanh nghiệp nắm giữ, sử dụng trong sản xuất, kinh doanh, cung cấp dịch vụ hoặc cho các đối tƣợng khác thuê phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vô hình”.3 Điều kiện ghi nhận. Cũng giống nhƣ đối với TSCĐ hữu hình nhƣng có 1 số đặc điềm đáng lƣu ý sau: - Các chi phí mua để có và sử dụng các tài liệu kỹ thuật, bằng sáng chế, giấy phép chuyển giao công nghệ, nhãn hiệu thƣơng mại, lợi thế kinh doanh không phải là TSCĐ vô hình mà đƣợc phân bổ dần vào chi phí kinh doanh của doanh nghiệp trong thời gian tối đa không quá 3 năm theo quy định của Luật thuế TNDN.(Thông tƣ 45/2013/TT-BTC) - Một số TSCĐ vô hình có thể chứa đựng trong hoặc trên thực thể vật chất. Ví dụ nhƣ đĩa compact (trƣờng hợp phần mềm máy tính đƣợc ghi trong đĩa compact), văn bản pháp lý (trƣờng hợp giấy phép hoặc bằng sáng chế). - Các doanh nghiệp thƣờng đầu tƣ để có các nguồn lực vô hình nhƣ: Quyền sử dụng đất có thời hạn,phần mềm máy vi tính, bằng sáng chế. Tuy nhiên, để xác định đây là TSCĐ vô hình cần xem xét các yếu tố: tính có thể xác định đƣợc, khả năng kiểm soát nguồn lực và tính chắc chắn của lợi ích kinh tế trong tƣơng lai.4 Đánh giá. Tƣơng tự nhƣ đối với TSCĐ hữu hình, tuy nhiên cần lƣu ý một số điểm nhƣ sau: - Đối với TSCĐ vô hình hình thành trong nội bộ doanh nghiệp bắt buộc phải tách biệt chi phí phát sinh trong giai đoạn nghiên cứu và giai đoạn triển khai. Các chi phí phát sinh trong giai đoạn triển khai không đƣợc ghi nhận vào nguyên giá của TSCĐ vô hình mà ghi nhận vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ. Nếu không 3 Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 04 4 Thông tƣ 45/2013/TT-BTC: HƢỚNG DẪN CHẾ ĐỘ QUẢN LÝ, SỬ DỤNG VÀ TRÍCH KHẤU HAO TÀI SẢN CỐ ĐỊNH 5
14. tách biệt đƣợc 2 giai đoạn trên thì toàn bộ chi phí của dự án sẽ đƣa vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ. - Khoản chênh lệch giữa giá trị thị trƣờng của doanh nghiệp với giá trị tài sản thuần của doanh nghiệp ghi trên Báo cáo tài chính đƣợc xác định tại một thời điểm không đƣợc ghi nhận là TSCĐ vô hình do doanh nghiệp kiểm soát. Chi phí phát sinh & giá trị sau khi ghi nhận ban đầu. Cũng giống nhƣ đối với TSCĐ hữu hình, chi phí phát sinh sau khi ghi nhận ban đầu liên quan đến nhãn hiệu hàng hoá, quyền phát hành, danh sách khách hàng và các khoản mục tƣơng tự về bản chất (kể cả trƣờng hợp mua từ bên ngoài hoặc tạo ra từ nội bộ doanh nghiệp) luôn đƣợc ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ. 1.1.2. Khấu hao Tài sản cố định. 1.1.2.1. Định nghĩa. Chuẩn mực Kế toán 03 giải thích:”Khấu hao Tài sản cố định là sự phân bổ một cách có hệ thống giá trị phải khấu hao của TSCĐ trong suốt thời gian sử dụng hữu ích của tài sản đó”.5 1.1.2.2. Nguyên tắc, thời gian và phƣơng pháp trích khấu hao. Nguyên tắc. Theo Thông tƣ 45/2013/TT-BTC hƣớng dẫn chế độ quản lý, sử dụng, và trích khấu hao TSCĐ, tất cả TSCĐ hiện có của doanh nghiệp đều phải trích khấu hao, trừ những TSCĐ sau đây: - TSCĐ đã khấu hao hết giá trị nhƣng vẫn đang sử dụng vào hoạt động sản xuất kinh doanh. - TSCĐ khấu hao chƣa hết bị mất. - TSCĐ khác do doanh nghiệp quản lý mà không thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp (trừ TSCĐ thuê tài chính). - TSCĐ không đƣợc quản lý, theo dõi, hạch toán trong sổ sách kế toán của doanh nghiệp. - TSCĐ sử dụng trong các hoạt động phúc lợi ngƣời lao động của doanh nghiệp. - TSCĐ từ nguồn viện trợ không hoàn lại sau khi đƣợc cơ quan có thẩm quyền bàn giao cho doanh nghiệp để phục vụ công tác nghiên cứu khoa học. 5 Chuẩn mực Kế Toán Việt Nam số 03. 6
15. - TSCĐ vô hình là quyền sử dụng đất lâu dài có thu tiền sử dụng đất hoặc nhận chuyển nhƣợng quyền sử dụng đất lâu dài hợp pháp. Thời gian trích khấu hao Đối với TSCĐ hữu hình còn mới (chƣa qua sử dụng), doanh nghiệp phải căn cứ vào khung thời gian trích khấu hao quy định tại Phụ lục 1 ban hành kèm theo Thông tƣ 45/2013 để xác định thời gian sử dụng của TSCĐ6 Thời gian trích Giá trị hợp lý của TSCĐ Thời gian trích khấu hao của khấu hao của = Giá bán của TSCĐ cùng loại X TSCĐ mới cùng loại xác định TSCĐ mới 100% (hoặc của TSCĐ theo phụ lục 1 (ban hành kèm tƣơng đƣơng trên thị trƣờng) theo Thông tƣ 45/2013/TT- BTC) Trong đó: Giá trị hợp lý của TSCĐ hữu hình là giá mua hoặc trao đổi thực tế (trong trƣờng hợp mua bán, trao đổi); giá trị còn lại của TSCĐ hoặc giá trị theo đánh giá của tổ chức năng thẩm định giá (trong trƣờng hợp đƣợc cho, đƣợc biếu, tặng, đƣợc cấp, đƣợc điều chuyển đến) và các trƣờng hợp khác. 1.1.2.3. Các phƣơng pháp tính khấu hao. Có 3 phƣơng pháp khấu hao TSCĐ hữu hình gồm: - Phƣơng pháp khấu hao đƣờng thẳng - Phƣơng pháp khấu hao theo số dƣ giảm dần có điều chỉnh. - Phƣơng pháp khấu hao theo số lƣợng, khối lƣợng sản phẩm. Doanh nghiệp đƣợc tự quyết định phƣơng pháp trích khấu hao, thời gian trích khấu hao TSCĐ theo quy định tại Thông tƣ 45/2013/TT-BTC và thông báo với cơ quan thuế trực tiếp quản lý trƣớc khi bắt đầu thực hiện. 1.1.3. Đặc điểm của khoản mục 1.1.3.1. Tài sản cố định. TSCĐ là một khoản mục có giá trị lớn, thƣờng chiếm tỷ trọng đáng kể trên Bảng cân đối Kế toán, đặc biệt đối với các ngành sản xuất trong lĩnh vực công nghiệp nặng, dầu khí. Do đó, những sai sót hiện hữu trong khoản mục này thƣờng dẫn đến sai sót trọng yếu trên Báo cáo Tài chính. Tuy nhiên, việc kiểm toán TSCĐ thƣờng không chiếm nhiều thời gian vì những lý do: 6 Thông tƣ 45/2013/TT-BTC: HƢỚNG DẪN CHẾ ĐỘ QUẢN LÝ, SỬ DỤNG VÀ TRÍCH KHẤU HAO TÀI SẢN CỐ ĐỊNH 7
16. - Số lƣợng TSCĐ thƣờng không nhiều so với các khoản mục khác. Từng đối tƣợng thƣờng có giá trị lớn, chi tiết kỹ thuật phức tạp. - Số lƣợng nghiệp vụ tăng, giảm TSCĐ trong năm không nhiều. - Vấn đề khoá sổ cuối năm không phức tạp nhƣ tài sản ngắn hạn do khả năng xảy ra nhầm lẫn trong ghi nhận vê TSCĐ giữa các niên độ thƣờng không cao.7 1.1.3.2. Chi phí khấu hao tài sản cố định. - Chi phí khấu hao TSCĐ là một khoản ƣớc tính kế toán, chứ không phải là chi phí thực tế phát sinh. Mức khấu hao của một TSCĐ phụ thuộc vào 3 nhân tố là nguyên giá, giá trị thanh lý ƣớc tính và thời gian sử dụng hữu ích; trong đó nguyên giá là yếu tố khách quan, 2 yếu tố còn lại phụ thuộc theo ƣớc tính của doanh nghiệp. Vì vậy, việc kiểm toán chi phí khấu hao không thể dựa vào chứng từ, tài liệu để tính toán chính xác đƣợc mà còn phải xem cả về tính nhất quán và quy định về khung khấu hao. - Do chi phí khấu hao là sự phân bổ có hệ thống nguyên giá sau khi trừ đi giá trị thanh lý ƣớc tính, nên sự hợp lý của nó còn phụ thuộc vào phƣơng pháp khấu hao đƣợc áp dụng tuỳ theo tính chất của tài sản. Vì vậy kiểm toán chi phí khấu hao còn mang tính chất kiểm tra về việc áp dụng phƣơng pháp kế toán. 1.2. Mục tiêu kiểm toán. 1.2.1. Đối với Tài sản cố định. Mục tiêu kiểm toán TSCĐ phải đáp ứng theo các cơ sở dẫn liệu nhƣ sau: - Hiện hữu, quyền: Các TSCĐ đã đƣợc ghi chép là có thật và doanh nghiệp có quyền kiểm soát và khai thác lợi ích kinh tế từ những tài sản này. - Đầy đủ: Mọi TSCĐ của đơn vị đều đƣợc ghi nhận, mọi phát sinh về Chi phí khấu hao đều đƣợc ghi chép, phản ánh vào sổ sách kế toán. - Chính xác: Các TSCĐ phản ánh trên các sổ chi tiết, bảng khấu hao TSCĐ, tổng cộng đúng và phù hợp với tài khoản tổng cộng trên sổ cái. - Đánh giá: Các TSCĐ đƣợc đánh giá phù hợp với các Chuẩn mực và Chế độ kế toán hiện hành. 7 Trần Thị Giang Tân (2012),Kiểm soát nội bộ, Nhà xuất bản kinh tế TP.HCM 8
17. - Trình bày và công bố: Sự trình bày và khai báo TSCĐ – gồm cả việc công bố phƣơng pháp tính khấu hao là đầy đủ và phù hợp với các Chuẩn mực và Chế độ Kế toán hiện hành.8  Mục tiêu “Hiện hữu” và “Đánh giá” là quan trọng nhất vì khi đánh giá TSCĐ, ngƣời sử dụng báo cáo không chỉ quan tâm đến nguyên giá của tài sản mà còn quan tâm giá trị còn lại của TSCĐ (qua đó cho thấy giá trị có thể thực hiện đƣợc của tài sản). 1.2.2. Đối với Khấu hao TSCĐ. 1.2.2.1. Khấu hao hàng năm. Mục tiêu kiểm toán chi phí khấu hao chủ yếu là xem xét tính tính đúng đắn trong việc xác định mức khấu hao và phân bổ các đối tƣợng có liên quan. Điều này phụ thuộc vào phƣơng pháp tính khấu hao cũng nhƣ dữ liệu hiện có tại doanh nghiệp làm cơ sở cho việc tinh toán, xác định khoản mục phân bổ và tiêu thức phân bổ khấu hao. Khi kiểm toán TSCĐ, KTV cần xem xét thận trọng các vấn đề sau: - Phƣơng pháp khấu hao có phù hợp với các Chuẩn mực và Chế độ kế toán hiện hành và đƣợc áp dụng nhất quán hay không. - Giá trị khấu hao có đƣợc xác định một cách hợp lý hay không. - Thời gian sử dụng hữu ích và giá trị thanh lý có đƣợc ƣớc tính hợp lý hay không. - Mức khấu hao có tính toán chính xác hay không. - Việc phân bổ chi phí khấu hao vào các đối tƣợng chịu chi phí có dựa trên cơ sở phân bổ hợp lý hay không. 9 1.2.2.2. Khấu hao luỹ kế. Mục tiêu kiểm toán đối với giá trị hao mòn luỹ kế là xem xét việc ghi nhận đầy đủ, đúng đắn giá trị hao mòn luỹ kế tăng lên do khấu hao, giá trị hao mòn luỹ kế giảm do thanh lý, nhƣợng bán TSCĐ cũng nhƣ việc phản ánh chính xác vào từng TSCĐ cụ thể. 1.3. Chƣơng trình kiểm toán TSCĐ và chi phí khấu hao TSCĐ. 1.3.1. Nghiên cứu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. 1.3.1.1. Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ. Theo nhƣ Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 315 thì:”Kiểm soát nội bộ” là quy trình do Ban quản trị, Ban giám đốc và các cá nhân khác trong đơn vị thiết kế, thực hiện và duy trì 8 Trần Thị Giang Tân (2014),Kiểm toán, Nhà xuất bản Phƣơng Đông 9 Trần Thị Giang Tân (2014),Kiểm toán, Nhà xuất bản Phƣơng Đông 9
18. để tạo ra sự đảm bảo hợp lý về khả năng đạt đƣợc mục tiêu của đơn vị trong việc đảm bảo độ tin cậy của Báo cáo tài chính, đảm bảo hiệu quả, hiệu suất hoạt động, tuân thủ pháp luật và các quy định có liên quan. Thuật ngữ “kiểm soát” đƣợc hiểu là bất cứ khía cạnh nào của một hoặc nhiều thành phần của kiểm soát nội bộ. . Mục đích của việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ. Việc nghiên cứu hệ thống KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát rất quan trọng đối với KTV, đồng thời cũng thể hiện sự tuân thủ chuẩn mực nghề nghiệp của họ khi tiến hành kiểm toán. Theo VSA 315 “KTV phải tìm hiểu các thông tin về KSNB của đơn vị có liên quan đến cuộc kiểm toán. Mặc dù hầu hết các kiểm soát liên quan tới cuộc kiểm toán thƣờng liên quan tới BCTC nhƣng không phải tất cả các kiểm soát liên quan tới BCTC đều liên quan đến cuộc kiểm toán. KTV phải sử dụng xét đoán chuyên môn để xác định kiểm soát nào, riêng lẻ hay kết hợp với kiểm soát khác, có liên quan tới cuộc kiểm toán. Khi thu thập thông tin về các kiểm soát có liên quan đến cuộc kiểm toán, KTV phải đánh giá về mặt thiết kế của các kiểm soát và xác định xem các kiểm soát này đã đƣợc thực hiện tại đơn vị hay chƣa, bằng cách tiến hành thêm một số thủ tục kiểm toán ngoài việc phỏng vấn các nhân viên của đơn vị”. 10 . Các thủ tục kiểm soát và các quy chế về kế toán TSCĐ: Phân chia trách nhiệm thoả mục tiêu bất kiêm nhiệm: tách biệt công tác bảo quản với công việc ghi chép nghiệp vụ. Quy định rõ thẩm quyền của từng cấp quản lý đối với việc phê chuẩn các nghiệp vụ kinh tế liên quan đến TSCĐ nhƣ mua mới, thanh lý, nhƣợng bán TSCĐ, tách biệt giữa chức năng phê chuẩn và thực hiện. Kế hoạch và dự toán về TSCĐ: là công cụ quan trọng để kiểm soát đối với TSCĐ, việc lập kế hoạch bao gồm những vấn đề liên quan đến việc mua sắm, thanh lý, nhƣợng bán TSCĐ và nguồn tài trợ cho kế hoạch. Khi thanh lý, nhƣợng bán TSCĐ, doanh nghiệp phải lập hội đồng xác định giá bán TSCĐ để xác định giá trị thu hồi khi thanh lý, tổ chức việc thanh lý, nhƣợng bán TSCĐ theo quy định hiện hành. TSCĐ cần đƣợc tổ chức theo dõi đến từng đơn vị TSCĐ riêng biệt. Mỗi đối tƣợng TSCĐ phải có bộ hồ sơ riêng để theo dõi toàn diện từ khi hình thành đến khi thanh lý hay nhƣợng bán. Mỗi TSCĐ phải đƣợc đánh số hiệu riêng. Khi có biến động TSCĐ, phải căn cứ vào các biên bản, các chứng từ có liên quan để ghi sổ và trong từng nhóm 10 Trần Thị Giang Tân (2012),Kiểm soát nội bộ, Nhà xuất bản kinh tế TP.HCM 10
19. TSCĐ theo chế độ tài chính quy định, các doanh nghiệp phân loại chi tiết TSCĐ phù hợp với yêu cầu quản lý của doanh nghiệp mình. Bảng 1.1: Bảng câu hỏi tìm hiểu kiểm soát nội bộ. Trả ời ếu k m Ghi C u hỏi Kh ng ch áp C Không Quan Thứ dụng trọng yếu 1. Ngƣời chuẩn y việc mua sắm, thanh lý tài sản cố định có khác với ngƣời ghi sổ hay không 2. Doanh nghiệp có thiết lập kế hoạch và dự toán ngân sách cho việc mua sắm tài sản cố định hay không? 3. Doanh nghiệp có thƣờng xuyên đối chiếu giữa sổ chi tiết với sổ cái hay không? 4. Có kiểm kê định kỳ tài sản cố định và đối chiếu với sổ kế toán hay không 5. Các chênh lệch giữa giá dự toán và giá thực tế có đƣợc xét duyệt và phê chuẩn hay không 6. Khi nhƣợng bán hay thanh lý tài sản cố định, có thành lập Hội đồng thanh lý bao gồm các thành viên theo quy định hay không? 7. Có chính sách phân biệt giữa các khoản chi sẽ làm tăng nguyên giá hay tính vào chi phí của niên độ không 8. Có lập báo cáo định kỳ về tài sản cố định không sử dụng hay không 1.3.1.2. Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát.  Đánh giá rủi ro kiểm soát là đánh giá sự hữu hiệu của hệ thống KSNB trong việc ngăn chặn và phát hiện các sai sót trọng yếu. Việc đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát cho 11
20. từng cơ sở dẫn liệu của BCTC phải dựa trên những bằng chứng thu thập đƣợc qua bƣớc tìm hiểu KSNB và từ phép thử walk-through.  Khi đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát, KTV thực hiện các công việc sau: - Xác định loại sai sót, gian lận có thể xảy ra. - Đánh giá hệ thống KSNB trong việc phát hiện và ngăn chặn các sai sót, gian lận. - Nếu rủi ro kiểm soát đƣợc đánh giá thấp hơn mức tối đa và KTV xét thấy có thể hạ thấp mức rủi ro kiểm soát trong thực tế thì KTV sẽ thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soát. Ngƣợc lại, nếu rủi ro kiểm soát đƣợc đánh giá ở mức tối đa và không có khả năng hạ thấp trong thực tế thì KTV sẽ tiến hành thực hiện ngay các thử nghiệm cơ bản.  Khi đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát, KTV thƣờng dự kiến ở mức cao nhất có thể có, ngay cả khi đã hiểu khá thấu đáo về thiết kế và vận hành của các thủ tục kiểm soát. Khi đánh giá mức rủi ro kiểm soát cho từng cơ sở dẫn liệu, KTV có thể diễn tả theo định lƣợng hoặc định tính với ba mức thấp, trung bình, cao. 1.3.1.3. Thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm soát. - Theo VSA 500, “Thử nghiệm kiểm soát đƣợc thiết kế để đánh giá tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát trong việc ngăn chặn hoặc phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu. Việc thiết kế thử nghiệm kiểm soát nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán phù hợp bao gồm việc xác định các điều kiện (tính chất hoặc thuộc tính) cho thấy kiểm soát đã đƣợc thực hiện, và các điều kiện sai lệch cho thấy kiểm soát không đƣợc thực hiện theo đúng nhƣ đã thiết kế. KTV sau đó có thể kiểm tra sự hiện hữu hoặc không hiện hữu của các điều kiện này”.11 - Những thử nghiệm kiểm soát đƣợc sử dụng gồm: - Phỏng vấn. - Kiểm tra tài liệu. - Quan sát việc áp dụng các thủ tục kiểm soát. - Thực hiện lại các thủ tục kiểm soát. - Kết quả thử nghiệm kiểm soát chỉ cho biết về thiết kế và vận hành của hệ thống KSNB chứ không cho biết về tính xác thực của các số liệu trên BCTC. 1.3.1.4. Đánh giá ại rủi ro kiểm soát và thiết kế lại các thử nghiệm cơ bản. - Theo VSA 315 “Đánh giá của KTV về rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu có thể thay đổi trong quá trình kiểm toán Trƣờng hợp các bằng chứng 11 VACPA (2013),Hệ thống chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam,Nhà xuất bản tài chính 12
21. kiểm toán thu thập đƣợc từ việc thực hiện thủ tục kiểm toán tiếp theo hoặc các thông tin mới thu thập đƣợc không nhất quán với những bằng chứng kiểm toán ban đầu mà KTV đã dựa vào đó để đánh giá rủi ro thì KTV phải xem xét lại những đánh giá trƣớc đó và từ đó sửa đổi các thủ tục kiểm toán tiếp theo đã đề ra”. - Để đƣa ra kết luận về sự hữu hiệu của KSNB, KTV thƣờng sử dụng bảng hƣớng dẫn về tỷ lệ sai phạm có thể bỏ qua trong việc thực hiện thủ tục kiểm soát: Mức độ tin cậy dự kiến vào Mức độ sai lệch thủ tục kiểm soát có thể bỏ qua Cao 2% - 7% Trung bình 6% - 12% Thấp 11% - 20% Không tin cậy Không kiểm tra - Nếu kết quả của thử nghiệm cho phép KTV kết luận tỷ lệ sai phạm thấp hơn hoặc bằng với mức có thể bỏ qua thì thủ tục kiểm soát đƣợc xem là hữu hiệu. Ngƣợc lại, nếu tỷ lệ sai phạm cao hơn mức có thể bỏ qua thì thủ tục kiểm soát là không hữu hiệu. - Trƣớc khi đƣa ra kết luận cuối cùng, KTV cũng cần xem xét nguyên nhân của sai phạm. Kết quả của thử nghiệm kiểm soát giúp KTV biết đƣợc mức rủi ro kiểm soát thực tế có giống nhƣ mức đánh giá sơ bộ ban đầu hay không. Qua đó, KTV sẽ điều chỉnh thời gian và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản đã dự kiến trong chƣơng trình kiểm toán. 1.3.2. Thử nghiệm cơ bản. 1.3.2.1. Kiểm toán tài sản cố định hữu hình. 1.3.2.1.1. Thủ tục phân tích. Tùy theo đặc điểm từng khách hàng, KTV có thể sử dụng nhiều tỷ số khác nhau đối với TSCĐ hữu hình, thông thƣờng là các tỷ số sau: - Tỷ trọng của từng loại TSCĐ so với tổng số: các tỷ số này đƣợc tính bằng cách lấy giá trị từng loại TSCĐ chia cho tổng giá trị TSCĐ - Tỷ số giữa doanh thu với tổng giá trị tài sản: phản ánh khả năng tạo ra doanh thu của TSCĐ hiện có tại doanh nghiệp. - Tỷ số giữa tổng giá trị TSCĐ với vốn chủ sở hữu: phản ánh mức độ đầu tƣ vào TSCĐ so với vốn chủ sở hữu. 13
22. - Tỷ số hoàn vốn của TSCĐ: đƣợc tính bằng cách chia lợi nhuận thuần cho tổng giá trị TSCĐ, qua đó cho thấy khả năng thu hồi của vốn đầu tƣ vào TSCĐ. 12 Ngoài ra, KTV có thể thực hiện một số thủ tục phân tích khác nhƣ: so sánh giữa chi phí sửa chữa, bảo trì với doanh thu thuần; so sánh giữa chi phí sửa chữa, bảo trì từng tháng với cùng kỳ năm trƣớc; so sánh giá trị của các TSCĐ mua trong năm với năm trƣớc; so sánh giá trị của các TSCĐ giảm trong năm với năm trƣớc Nếu các tỷ số tính toán và kết quả so sánh nằm trong mức hợp lý, chúng sẽ cung cấp bằng chứng để thỏa mãn các mục tiêu kiểm toán nhƣ hiện hữu, đầy đủ, đánh giá, ghi chép chính xác. Ngƣợc lại, các biến động hoặc quan hệ bất thƣờng sẽ là chỉ dẫn cho việc điều tra sâu hơn. Tuy việc mua sắm và thanh lý TSCĐ có thể có sự thay đổi rất lớn giữa các năm, nhƣng các thủ tục trên vẫn giúp KTV nhận thức về xu hƣớng thay đổi và xem xét tính hợp lý chung của khoản mục TSCĐ. 1.3.2.1.2. Thử nghiệm chi tiết. + Thu thập hay tự lập bảng phân tích tổng quát về các thay đổi của TSCĐ, đối chiếu với sổ cái nhằm thoả mãn mục tiêu ghi chép chính xác. Trong kiểm toán năm đầu tiên, KTV phải thu thập bằng chứng về quyền và tính có thật về số dƣ đầu kỳ của TSCĐ hữu hình chủ yếu đang sử dụng và lƣu trong hồ sơ kiểm toán chung trong cuộc kiểm toán năm đầu tiên. Trƣớc khi kiểm tra chi tiết về số tăng hay giảm trong năm, KTV cần đối chiếu giữa số tổng cộng từ các sổ chi tiết với số liệu trên sổ cái để bảo đảm rằng số liệu trên các sổ chi tiết bằng với số liệu phản ánh ở tài khoản tổng hợp. Sau đó, KTV cần thu thập hoặc tự lập ra bảng phân tích, trong đó liệt kê số dƣ đầu kỳ và các chi tiết về số phát sinh tăng, giảm trong năm để từ đó tính ra số cuối kỳ. Số dƣ đầu kỳ đƣợc kiểm tra thông qua đối chiếu với hồ sơ kiểm toán năm trƣớc. Các TSCĐ tăng, giảm trong năm sẽ đƣợc kiểm tra, thu thập thêm bằng chứng chi tiết trong quá trình kiểm toán. + Kiểm tra chứng từ gốc của các nghiệp vụ tăng TSCĐ nhằm thoả mãn mục tiêu quyền, hiện hữu. 12 Trần Thị Giang Tân (2014),Kiểm toán, Nhà xuất bản Phƣơng Đông 14
23. Trong quá trình kiểm tra, KTV sử dụng bảng phân tích tổng quát các thay đổi của TSCĐ để lần đến các bút toán trên nhật ký và đến các chứng từ gốc có liên quan nhƣ hợp đồng, đơn đặt hàng, hợp đồng xây dựng, séc chi trả, giấy báo nợ, chứng từ thể hiện sự xét duyệt của ban giám đốc. Các công việc thƣờng đƣợc KTV thực hiện bao gồm: xem xét sự phê chuẩn việc ghi nhận đối với mọi TSCĐ tăng trong kỳ; chọn mẫu từ các nghiệp vụ mua TSCĐ lần theo đến những chứng từ có liên quan; kiểm tra các trƣờng hợp có giá mua hoặc quyết toán xây dựng cao hơn dự toán; xem xét việc xác định nguyên giá cả TSCĐ; điều tra mọi khoản ghi nợ TSCĐ nhƣng chỉ ghi tăng về giá trị mà không tăng về hiện vật; xem xét việc đánh giá cả TSCĐ do doanh nghiệp tự xây dựng hoặc tự chế; lần theo việc kết chuyển từ tài khoản xây dựng cơ bản dở dang đến tài khoản TSCĐ hữu hình. + Chứng kiến kiểm kê các TSCĐ tăng ên trong kỳ nhằm thoả mãn mục tiêu hiện hữu, đầy đủ, đánh giá. Thông thƣờng, KTV chỉ chứng kiển kiểm kê đa số TSCĐ mua trong năm. Công việc này giúp KTV hiểu đƣợc đặc điểm kinh doanh của đơn vị và bổ sung cho thủ tục kiểm tra các bút toán ghi tăng TSCĐ trong kỳ. Khi chứng kiến kiểm kê, KTV có thể chọn một trong hai hƣớng: bắt đầu từ các TSCĐ hoặc từ sổ sách kế toán. Khi chọn hƣớng đi từ TSCĐ và xem tới việc ghi nhận trên sổ chi tiết, KTV sẽ có bằng chứng tất cả TSCĐ hiện hữu đều đã đƣợc ghi nhận. Khi chọn hƣớng đi từ sổ sách tới quan sát sự hiện hữu của tài sản trên thực tế, KTV sẽ xác định đƣợc TSCĐ ghi trên sổ sách là có thật. + Kiểm tra quyền sở hữu hợp pháp đối với TSCĐ để đảm bảo đơn vị có quyền đối với TSCĐ đƣợc ghi nhận. Để kiểm tra, KTV cần thu thập các bằng chứng có liên quan nhƣ văn bản pháp lý về quyền sở hữu TSCĐ, hóa đơn đóng bảo hiểm, hóa đơn nộp thuế, biên nhận chi trả tiền cho tài sản đã thế chấp KTV cần lƣu ý, giấy chứng nhận quyền sở hữu chƣa hẳn là một bằng chứng về quyền vì khi bán TSCĐ thì giấy chứng nhận mới sẽ đƣợc lập nhƣng có thể vẫn còn giấy chứng nhận cũ. + Kiểm tra việc ghi nhận đầy đủ TSCĐ hữu hình. Để kiểm tra việc ghi nhận đầy đủ TSCĐ, KTV có thể lập bảng phân tích chi phí sửa chữa, bảo dƣỡng phát sinh hàng tháng rồi đối chiếu với số phát sinh năm trƣớc, tìm kiếm khoản chi có số tiền lớn để kiểm tra chi tiết và tìm các chứng từ liên quan. KTV kiểm tra 15
24. tính đầy đủ và chính xác của việc ghi nhận chi phí thông qua việc xác định xem các khoản chi phí này có chắc chắn làm tăng lợi ích kinh tế trong tƣơng lai hay không. Nếu phát hiện các khoản chi phí không thỏa mãn điều kiện này thì phải đƣợc ghi nhận là chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ. KTV cần lƣu ý các công trình xây dựng cơ bản dở dang đã hoàn thành và đƣa vào sử dụng trƣớc ngày kết thúc niên độ nhƣng lại chƣa đƣợc ghi nhận là TSCĐ; xem các TSCĐ mua dƣới hình thức trả góp có đƣợc ghi tăng tài sản hay không và phần chƣa trả có đƣợc ghi tăng nợ phải trả hay không. + Kiểm tra các nghiệp vụ ghi giảm TSCĐ trong kỳ nhằm đáp ứng cơ sở dẫn liệu hiện hữu. Mục tiêu kiểm tra là để xem có TSCĐ nào bị thanh lý, nhƣợng bán trong kỳ nhƣng không đƣợc phản ánh vào sổ sách kế toán hoặc không đƣợc phê duyệt đầy đủ hay không. Thông thƣờng KTV có thể xem xét các quyết định của công ty về việc thanh lý, nhƣợng bán, góp vốn liên doanh bằng TSCĐ; phân tích tài khoản thu nhập khác; điều tra về việc sử dụng thiết bị chuyên dùng sản xuất sản phẩm trong năm đã ngƣng sản xuất; phỏng vấn nhân viên và quản đốc; điều tra các khoản giảm về bảo hiểm TSCĐ; đối chiếu số liệu sổ sách với số liệu kiểm kê. + Xem xét việc trình bày và công bố trên báo cáo tài chính. Trình bày: Theo quy định hiện hành, trên BCĐKT, số dƣ của TSCĐ và giá trị hao mòn lũy kế đƣợc trình bày riêng theo từng loại TSCĐ. Công bố: Đơn vị phải công bố trong thuyết minh BCTC về chính sách kế toán đối với TSCĐ (bao gồm nguyên tắc xác định nguyên giá, phƣơng pháp khấu hao, thời gian sử dụng hữu ích hoặc tỷ lệ khấu hao), tình hình tăng giảm TSCĐ theo từng loại và từng nhóm TSCĐ.13 1.3.2.2. Kiểm toán tài sản cố định vô hình. + Đối với TSCĐ vô hình đƣợc tạo ra từ nội bộ, KTV cần chú ý xem đơn vị có phân chia quá trình hình thành tài sản theo 2 giai đoạn nghiên cứu và triển khai hay không. Nếu không thể phân biệt, đơn bị bắt buộc phải hạch toán vào toàn bộ chi phí phát sinh vào chi phí trong kỳ (giống nhƣ toàn bộ chi phí trong giai đoạn nghiên cứu). Còn đối với giá trị tài sản tạo ra trong giai đoạn triển khai thì chỉ đƣợc ghi nhận là TSCĐ vô hình nếu thoả mãn đƣợc các điều kiện trong Chuẩn mực. 13 Trần Thị Giang Tân (2014),Kiểm toán, Nhà xuất bản Phƣơng Đông 16
25. + Đối với TSCĐ vô hình đƣợc hình thành từ sát nhập, KTV chủ yếu tập trung xem xét việc thoả mãn các tiêu chuẩn của TSCĐ vô hình. Theo VAS 04, những trƣờng hợp đơn vị không thể xác định nguyên giá một cách đáng tin cậy thì các tài sản vô hình đƣợc hình thành trong sát nhập phải hạch toán vào lợi thế thƣơng mại. Ngoài những vấn đề trên, chƣơng trình kiểm toán TSCĐ vô hình cũng tƣơng tự đối với TSCĐ hữu hình. + Việc kiểm toán có thẻ bắt đầu bằng việc phân tích chi tiết các khoảng tăng, giảm của từng loại. Thu thập các bằng chứng liên quan nhƣ các chứng từ, phếu chi và cuối cung KTV phải lƣu tâm đến vấn đề trình bày và công bố các thông tin về TSCĐ vô hình trên BCTC tƣơng tự trên TSCĐ hữu hình. 1.3.2.3. Kiểm toán chi phí khấu hao tài sản cố định. Chi phí khấu hao là một loại chi phí ƣớc tính, nghĩa là việc xác định chi phí phải trích hàng năm là một sự ƣớc tính chứ không phải là chi phí thực tế phát sinh. Mức khấu hao chủ yếu phụ thuộc 3 nhân tố là: nguyên giá, thời giản trích khấu hao, giá trị thanh lý ƣớc tính. Theo Chuẩn mực Việt Nam số 540: “KTV phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về các ƣớc tính kế toán trong Báo cáo tài chính. Trích khấu hao TSCĐ là một trong những ƣớc tính kế toán cần đƣợc kiểm tra”. 1.3.2.3.1. Thủ tục phân tích . Ph n tích xu hƣớng. So sánh chi phí khấu hao của năm nay so với năm trƣớc. Một sự thay đổi trong chi phí khấu hao có khả năng đƣợc gây ra bởi việc mua sắm hay thanh lý, nhƣợng bán TSCĐ. . Phân tích tỷ suất. Tính tỷ lệ khấu hao TSCĐ bình quân = Chi phí khấu hao TSCĐ / Tổng nguyên giá TSCĐ. Một sự thay đổi đột ngột trong tỷ lệ này giúp KTV lƣu ý đến những thay đổi trong chính sách khấu hao của đơn vị, sự thay đổi trong cơ cấu TSCĐ hữu hình hoặc khả năng có sai sót trong việc tính khấu hao. Tỷ lệ này cần đƣợc tính riêng cho từng TSCĐ (nhà xƣởng, máy móc, thiết bị, phần mềm) để làm giảm đƣợc ảnh hƣởng của cơ cấu TSCĐ.14 14 Trần Thị Giang Tân (2014),Kiểm toán, Nhà xuất bản Phƣơng Đông 17
26. 1.3.2.3.2. Thử nghiệm chi tiết. + Thu thập hay tự soạn một bảng phân tích tổng quát về khấu hao và giá trị hao mòn luỹ kế. Dựa vào kết quả, KTV sẽ so sánh số dƣ đầu kỳ với số liệu kiểm toán năm trƣớc, so sánh tổng số khấu hao tăng, giảm ở số liệu chi tiết với tổng số ghi trên sổ cái, so sánh tổng số dƣ cuối kỳ trên các sổ chi tiết với số dƣ trên sổ cái. + Xem xét lại các chính sách khấu hao của đơn vị. Phƣơng pháp khấu hao sử dụng có phù hợp với Chuẩn mực và Chế độ kế toán hiện hành hay không? Phƣơng pháp khấu hao sử dụng có phù hợp với lợi ích kinh tế mà tài sản cố định mang lại cho doanh nghiệp hay không? Thời gian sử dụng hữu ích có đƣợc ƣớc tính phù hợp hay không? Sự cần thiết thay đổi chính sách khấu hao (nếu có). + Kiểm tra mức khấu hao. So sánh tỷ lệ khấu hao của năm hiện hành với năm trƣớc, và điều tra các chênh lệch (nếu có). Tính toán lại mức khấu hao cho một số TSCĐ và lần theo số liệu của nó trên sổ cái. Chú ý phát hiện các trƣờng hợp TSCĐ đã khấu hao hết nhƣng vẫn còn tiếp tục tính khấu hao. So sánh số phát sinh Có của tài khoản Hao mòn TSCĐ với Chi phí khấu hao ghi trên các tài khoản Chi phí. + Kiểm tra các khoản ghi giảm giá trị hao mòn luỹ kế do thanh ý, nhƣợng bán TSCĐ. Đối chiếu các khoản ghi giảm này với hồ sơ kiểm toán phân tích các tài sản thanh lý, nhƣợng bán trong năm Kiểm tra tính chính xác của việc tính toán và ghi chép giá trị hao mòn luỹ kế cho đến ngày thanh lý, nhƣợng bán. 18
27. CHƢƠNG 2: QU TRÌNH KIỂM TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH VÀ CHI PHÍ KHẤU HAO TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TẠI CÔNG T TNHH KIỂM TOÁN AS. 2.1. Giới thiệu khái quát về công ty TNHH Kiểm toán AS 2.1.1. Lịch sử hình thành. Công ty TNHH Kiểm toán AS là một trong những công ty hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán độc lập tại Việt Nam. Công ty đƣợc thành lập vào ngày 17/05/2000 theo giấy chứng nhận số 4102000186 do Sở Kế hoạch và Đầu tƣ Thành phố Hồ Chí Minh cấp và đã đƣợc Bộ Tài chính Việt Nam xác nhận đủ điều kiện để hành nghề kiểm toán. Hiện nay trụ sở của công ty đặt tại cao ốc Bitexco Nam Long, 63A Võ Văn Tần, Quận 3, Tp.Hồ Chí Minh. Website của công ty: www.kiemtoanas.com.vn Logo của công ty: Công ty kiểm toán AS là một đơn vị kinh tế có tƣ cách pháp nhân, hoạt động theo chế độ hạch toán độc lập, tuân thủ theo nguyên tắc chỉ đạo của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và các chuẩn mực kiểm toán quốc tế phù hợp với pháp luật và các quy định của chính phủ Việt Nam. Phần lớn 80% khách hàng của công ty là các doanh nghiệp có 100% vốn nƣớc ngoài nhƣ Trung Quốc, Hàn Quốc, Đài Loan Ngoài ra 20% còn lại là các doanh nghiệp của Việt Nam gồm các công ty Cổ phần, công ty TNHH, Doanh nghiệp tƣ nhân. Hiện nay công ty có khoảng hơn 50 nhân viên đều đạt trình độ Đại học và sau đại học, am hiểu chuyên môn, có kinh nghiệm lâu năm, luôn cập nhật các kiến thức mới lĩnh vực kế toán, kiểm toán, thuế. 2.1.2. Cơ cấu tổ chức của công ty 2.1.2.1. Bộ máy tổ chức của công ty  Công ty gồm những bộ phận sau: - Ban giám đốc. - Phòng kinh doanh. 19
28. - Bộ phận nghiệp vụ: gồm 2 bộ phận. - Phòng hành chính – kế toán.  Chức năng từng bộ phận - Ban giám đốc: có chức năng điều khiển hoạt động của công ty, ra soát, kiểm tra các báo cáo kiểm toán, việc thực hiện các hợp đồng kiểm toán, đề ra mục tiêu cho từng bộ phận thực hiện. - Phòng kinh doanh: có nhiệm vụ hỗ trợ về ngôn ngữ, tƣ vấn và tìm kiếm khách hàng mới, duy trì khách hàng cũ, báo giá và thực hiện các dịch vụ khác. - Bộ phận nghiệp vụ: gồm có trƣởng phòng, phó phòng, KTV và trợ lý kiểm toán thực hiện các nghiệp vụ về kiểm toán, kế toán, tƣ vấn cho khách hàng. - Phòng hành chính – kế toán: gồm kế toán trƣởng và nhân viên phụ trách quản lý tài chính kế toán và hoạch định chính sách chi tiêu cho toàn công ty. Sơ đồ 2.1: Sơ đồ bộ máy tổ chức công ty kiểm toán AS. Ban giám đốc Phòng hành Bộ phận nghiệp Phòng kinh chính - kế toán vụ doanh Bộ phận nghiệp Bộ phận nghiệp vụ 1 vụ 2 Nguồn: Phòng Tổ chức hành chính của công ty TNHH Kiểm toán AS 20
29. 2.1.2.2. Bộ máy phòng nghiệp vụ kiểm toán. Sơ đồ 2.2: Sơ đồ bộ máy bộ phận nghiệp vụ kiểm toán. Trƣởng bộ phận nghiệp Trƣởng bộ phận nghiệp vụ 2 vụ 1 Trƣởng phòng 2 Trƣởng phòng 1 Kiểm toán viên Kiểm toán viên Trợ lý kiểm toán viên Trợ lý kiểm toán viên Nguồn: Phòng Tổ chức hành chính của công ty TNHH Kiểm toán AS Tại công ty Kiểm toán AS, có 2 bộ phận nghiệp vụ với chức năng là nhƣ nhau. Nhân sự mỗi bộ phận hiện nay gồm 16 nhân viên. Trƣởng bộ phận nghiệp vụ: phân công những công việc, điều phối nhân sự trong bộ phận, và đƣa ra những ý kiến chuyên ngành để hỗ trợ giải đáp những thắc mắc của khách hàng. Ngoài ra, trƣởng bộ phận cũng kiểm tra tiến độ công việc, kiểm duyệt và ký tên vào Báo cáo kiểm toán trƣớc khi phát hành chính thức. Trƣởng phòng: hỗ trợ trƣởng bộ phận quản lý, điều hành mọi công việc của bộ phận nghiệp vụ kiểm toán, phân công những công việc, điều phối nhân sự trong bộ phận. Ngoài ra trƣởng phòng cũng thực hiện công việc kiểm toán, đƣa ra ý kiến và phát hành báo cáo kiểm toán nhƣ những kiểm toán viên khác. Kiểm toán viên: Giải đáp, tƣ vấn thắc mắc của khách hàng; trực tiếp tham gia kiểm tra các chứng từ, sổ sách, xác nhận công nợ, chứng kiến kiểm kê tài sản, phân tích số liệu tài chính nhằm thu thập bằng chứng về sự trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính. Trợ lý kiểm toán viên: Thực hiện các phần hành đƣợc giao theo yêu cầu của trƣởng nhóm kiểm toán. Ngoài ra sẽ hỗ trợ kiểm toán viên giải đáp thắc mắc của khách hàng về kế toán, thuế. 21
30. 2.1.3. Nguyên tắc và mục tiêu hoạt động. Nguyên tắc: - Nguyên tắc hoạt động của Công Ty Kiểm toán AS là độc lập, khách quan, chính trực, bảo vệ quyền lợi hợp pháp và bí mật kinh doanh của khách hàng. - Đạo đức nghề nghiệp, chất lƣợng dịch vụ và uy tín của công ty là những tiêu chuẩn hàng đầu mà mọi nhân viên trong công ty Kiểm Toán AS phải luôn ghi nhớ và tuân thủ. - Nhờ vào việc đặt ra nguyên tắc và thực hiện nguyên tắc hoạt động một cách triệt để, công ty kiểm toán AS đã nhận đƣợc sự tín nhiệm của hơn 100 doanh nghiệp trong việc xét chọn cung cấp dịch vụ. Mục tiêu hoạt động: - Với quan điểm đặt lợi ích hợp pháp của khách hàng lên hàng đầu, mục tiêu hoạt động của công ty là cung cấp các dịch vụ chuyên ngành và các thông tin đáng tin cậy nhằm giúp khách hàng ra các quyết định quản lý, tài chính và kinh tế một cách có hiệu quả. - Công ty hƣớng dẫn cho doanh nghiệp, các tổ chức kinh tế thực hiện tốt công tác Kế toán – Tài chính theo đúng quy định pháp luật của Nhà nƣớc Việt Nam cũng nhƣ các quy định quốc tế. Đảm bảo số liệu kế toán phản ảnh đúng đắn tình hình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, đồng thời chấn chỉnh sai sót, phát hiện, phòng ngừa rủi ro, thiệt hại đến hoạt động của doanh nghiệp. - Ngoài ra, công ty còn giúp các cơ quan Nhà nƣớc có đƣợc số liệu trung thực, hợp pháp để thực hiện tốt chức năng kiểm tra, kiểm soát các hoạt động sản xuất kinh doanh dịch vụ trong nền kinh tế quốc dân, trên cơ sở đó xác định nghĩa vụ, trách nhiệm cũng nhƣ quyền lợi của các doanh nghiệp đƣợc hƣởng góp phần vào việc giữ vững kỷ cƣơng trật tự trong công tác kế toán, quản lý tài chính. 2.1.4. Dịch vụ cung cấp của công ty. 2.1.4.1. Kiểm toán và các dịch vụ bảo đảm khác - Kiểm toán BCTC. - Kiểm toán dự án, báo cáo quyết toán kinh phí từ các nguồn tài trợ trong và ngoài nƣớc. - Kiểm toán vốn đầu tƣ và chi phí xây dựng công trình. - Kiểm toán và quyết toán công trình xây dựng cơ bản. 22
31. - Kiểm toán thông tin tài chính. - Kiểm toán tuân thủ luật thuế hoặc theo yêu cầu riêng biệt của doanh nghiệp. 2.1.4.2. Tƣ vấn - Tƣ vấn về thuế, khiếu nại thuế, hoàn thuế, miễn giảm thuế. - Tƣ vấn về thực hiện dự án đầu tƣ, môi trƣờng tài chính trong đầu tƣ. - Tƣ vấn về đánh giá, xử lý thông tin tài chính. 2.2. Chƣơng trình kiểm toán chung tại công ty TNHH Kiểm toán AS. 2.2.1. Kế hoạch kiểm toán. 2.2.1.1. Xem xét chấp nhận khách hàng và đánh giá rủi ro hợp đồng a/ Tiếp nhận khách hàng mới: Công ty thƣờng tiếp nhận khách hàng mới thông qua giới thiệu từ các khách hàng cũ của công ty, hoặc do bộ phận kinh doanh liên hệ. Đối với khách hàng mới, công ty thƣờng tìm hiểu lý do mời kiểm toán của khách hàng, thu thập thông tin về lĩnh vực kinh doanh, tình trạng tài chính, kiểm toán năm đầu tiên. b/ Duy trì khách hàng cũ: Khi đến mùa kiểm toán, các khách hàng sẽ liên hệ với công ty hoặc công ty sẽ gọi điện thoại trực tiếp với khách hàng. Đối với khách hàng cũ, công ty theo dõi tình hình hoạt động của khách hàng qua hồ sơ lƣu trữ kiểm toán những năm trƣớc đây và cập nhật những thay đổi mới nhất về hoạt động của khách hàng trƣớc khi tiếp tục ký hợp đồng kiểm toán. Sau khi tìm hiểu về khách hàng thì bộ phận kinh doanh đánh giá rủi ro của hợp đồng kiểm toán để quyết định có ký hoặc duy trì hợp đồng với khách hàng hay không, đồng thời gửi thƣ báo giá cho khách hàng. Khi chấp nhận kiểm toán với mức giá phí đƣợc đƣa ra bởi công ty kiểm toán, khách hàng sẽ hồi báo lại cho công ty. Hồi báo của khách hàng có thể bằng văn thƣ hoặc bằng điện thoại. Mọi trƣờng hợp hồi báo đều báo cáo trực tiếp cho Giám đốc. Sau đó, công ty sẽ tiến hành lập hợp đồng kiểm toán và gửi cho khách hàng ký. 2.2.1.2. Chọn nhóm kiểm toán. Đối với khách hàng mới: đảm bảo thành viên của nhóm kiểm toán không có quan hệ kinh tế với khách hàng. Bố trí số lƣợng thành viên nhóm phù hợp với quy mô và mức độ phức tạp về sổ sách của khách hàng. Đối với khách hàng cũ: có sự luân chuyển nhóm trƣởng (ngƣời viết báo cáo) mỗi 2 – 3 năm một lần, nhƣng thành viên nhóm không thay đổi nhiều để giúp họ nắm vững 23
32. những nét đặc trƣng của khách hàng, duy trì đƣợc mối liên hệ mật thiết giữa hai bên mà vẫn đảm bảo tính độc lập và khách quan của cuộc kiểm toán 2.2.1.3. Lập thƣ gửi khách hàng về kế hoạch kiểm toán. Sau khi phân công nhân sự cho cuộc kiểm toán, nhóm trƣởng sẽ trực tiếp liên hệ với kế toán bên khách hàng để xếp lịch kiểm toán. Sau khi thống nhất về thời gian và địa điểm kiểm toán, nhóm trƣởng sẽ báo cho trƣởng phòng để sắp lịch và lên kế hoạch cho cuộc kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán gồm các nội dung: Thành viên nhóm kiểm toán, phạm vi công việc, thời gian dự kiến thực hiện cuộc kiểm toán, yêu cầu phối hợp công việc. Kế hoạch kiểm toán sẽ gửi tới công ty khách hàng kèm theo Danh mục tài liệu cần khách hàng cung cấp. Nếu khách hàng đồng ý với kế hoạch trên thì ký tên và đóng dấu xác nhận và gửi về công ty. 2.2.1.4. Tìm hiểu cụ thể khách hàng và m i trƣờng hoạt động. Đối với các khách hàng mới, nhóm kiểm toán cần tìm hiểu thêm các nội dung sau: - Môi trƣờng kinh doanh chung của khách hàng trong năm hiện hành. - Các thông tin chung về ngành nghề mà khách hàng đang kinh doanh và xu hƣớng của ngành nghề. - Các thông tin chung về môi trƣờng pháp lý mà khách hàng đang hoạt động. - Các hoạt động và tình hình kinh doanh chủ yếu của khách hàng. - Thông tin về cổ đông, thành viên chính và tổ chức cơ cấu công ty, các bên liên quan. - Hiểu biết về hệ thống kế toán áp dụng, kết quả kinh doanh và thuế. 2.2.1.5. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Nhóm trƣởng sẽ thực hiện việc đánh giá HTKSNB theo mẫu của chƣơng trinh kiểm toán mẫu. Tùy theo mô hình HTKSNB của mỗi khách hàng mà kiểm toán viên thiết kế các thử nghiệm kiểm soát cho phù hợp. 2.2.1.6. Xác định mức trọng yếu và phƣơng pháp chọn mẫu – cỡ mẫu. a) Xác định mức trọng yếu: đƣợc lập và phê duyệt theo chính sách của công ty, để thông báo với thành viên nhóm kiểm toán về mức trọng yếu kế hoạch trƣớc khi kiểm toán tại khách hàng. 24
33. Tiêu chí đƣợc sử dụng để ƣớc tính mức trọng yếu căn cứ trên nhu cầu sử dụng BCTC, đặc điểm khách hàng. Các tiêu chí và tỉ lệ sử dụng để ƣớc tính mức trọng yếu tổng thể: Các tiêu chí Tỉ lệ sử dụng Lợi nhuận trƣớc thuế 5% - 10% Doanh thu 0,5% - 3% Tổng tài sản 1% - 2% Vốn chủ sở hữu 1% - 5% (Nguồn: Chương trình kiểm toán của công ty TNHH Kiểm toán AS) Mức trọng yếu khoản mục đƣợc xác định = Mức trọng yếu tổng thể * (50% đến 75%) và đƣợc áp dụng đối với khách hàng có rủi ro cao. Ngƣỡng sai sót có thể bỏ qua = Mức trọng yếu khoản mục * 4% (tối đa), dựa vào đây kiểm toan viên có thể xem xét về mặt định lƣợng và định tính cho từng khoản mục. b) Phƣơng pháp chọn mẫu – cỡ mẫu. Xem xét hoạt động kinh doanh của khách hàng để đƣa ra kết luận sơ bộ về mức độ rủi ro của các vùng kiểm toán, từ đó xác định phƣơng pháp chọn mẫu và cỡ mẫu cho các vùng kiểm toán chính. - Phƣơng pháp chọn toàn bộ (kiểm tra 100%): đƣợc áp dụng khi tiến hành các thử nghiệm cơ bản đối với khoản mục Tài sản cố định, Vay ngắn hạn/ dài hạn, Dự phòng, Vốn chủ sở hữu, Các nguồn trích lập quỹ. - Phƣơng pháp phân nhóm chủ yếu dựa vào tính xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên (phƣơng pháp phi thống kê) với cỡ mẫu đƣợc xác định cụ thể theo mẫu A810 của VACPA 2.2.1.7. Thiết lập chƣơng trình kiểm toán Nhóm trƣởng của cuộc kiểm toán sẽ thiết lập chƣơng trình kiểm toán cho từng khoản mục bao gồm các nội dung chủ yếu: công việc cần thực hiện, thời gian hoàn thành, các thủ tục kiểm toán cụ thể áp dụng. 2.2.2. Thực hiện kiểm toán. Tại khách hàng, nhóm trƣởng sẽ trực tiếp phân chia công việc và từng phần hành cho các thành viên của nhóm. Số liệu, sổ sách, chứng từ cần thiết cho cuộc kiểm toán sẽ 25
34. đƣợc khách hàng cung cấp trƣớc hoặc trong cuộc kiểm toán. Các thành viên sẽ thực hiện kiểm toán dựa trên chƣơng trình kiểm toán mà nhóm trƣởng đã lập và áp dụng các thử nghiệm cơ bản phù hợp. Số liệu xử lý và công việc thực hiện sẽ đƣợc trình bày trên giấy làm việc, sau này sẽ đƣợc nhóm trƣởng tổng hợp và viết báo cáo. Sau khi tiến hành thu thập bằng chứng và tổng hợp số liệu đồng thời phát hiện những sai sót, nhóm trƣởng sẽ trao đổi trực tiếp với kế toán trƣởng hoặc ngƣời có trách nhiệm liên quan đến các sai phạm để yêu cầu sửa đổi, bổ sung những thông tin đó. 2.2.3. Tổng hợp, kết luận, lập và phát hành báo cáo kiểm toán. 2.2.3.1. Phát hành báo cáo kiểm toán. Sau cuộc kiểm toán, các thành viên nhóm kiểm toán giải quyết các vấn đề tồn đọng và hoàn thiện giấy làm việc rồi gửi cho nhóm trƣởng. Nhóm trƣởng tập hợp lại và thực hiện kiểm tra, soát xét các giấy làm việc với mục đích:  Đảm bảo các bằng chứng thu thập đƣợc thỏa mãn những mục tiêu đề ra lúc đầu.  Đảm bảo các giấy tờ làm việc chứa đựng đầy đủ thông tin cần thiết để chứng minh cho các kết luận báo cáo kiểm toán sau này. Nhóm trƣởng sẽ phát hành bản dự thảo BCTC để khách hàng xem. Sau khi phát hành dự thảo, nếu khách hàng không có ý kiến gì thêm, kiểm toán viên sẽ phát hành báo cáo kiểm toán chính thức. Tùy trƣờng hợp mà kiểm toán viên sẽ phát hành báo cáo kiểm toán với các ý kiến khác nhau. Nếu đơn vị đƣợc kiểm toán chấp nhận điều chỉnh theo ý kiến của kiểm toán viên thì sẽ phát hành báo cáo kiểm toán chấp nhận toàn phần. Trƣờng hợp đơn vị đƣợc kiểm toán không chấp nhận điều chỉnh thì kiểm toán sẽ tùy theo mức độ ảnh hƣởng của số liệu điều chỉnh mà phát hành báo cáo kiểm toán chấp nhận toàn phần có đoạn nhấn mạnh hay chấp nhận từng phần, ý kiến trái ngƣợc hoặc không đƣa ra ý kiến. 2.2.3.2. Lƣu trữ hồ sơ. Sau khi hoàn tất việc phát hành báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên sẽ tiến hành tập hợp và lƣu trữ lại các phần hành vào một hồ sơ có đánh số tham chiếu đầy đủ theo hồ sơ kiểm toán mẫu của Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) ban hành theo QĐ số 1089/QĐ-VACPA ngày 1/10/2010 và áp dụng chính thức từ ngày 1/1/2011. 26
35. 2.3. Minh họa về việc áp dụng chƣơng trình kiểm toán tài sản cố định và chi phí khấu hao của Công ty TNHH Kiểm toán AS đối với khách hàng Công ty TNHH Thông Thật. 2.3.1. Tìm hiểu về khách hàng Công ty TNHH Thông Thật. 2.3.1.1. Giới thiệu chung. Công ty TNHH Thông Thật, tên giao dịch là SONG SHYR INDUSTRIAL CO., LTD, là doanh nghiệp 100% vốn nƣớc ngoài, hoạt động theo Giấy phép đầu tƣ số 200/GP-KCN-ĐN-ngày 25/02/2003 và Giấy chứng nhận điều chỉnh giấy phép đầu tƣ số 200/GCNĐC1/47/2 ngày 29/01/2008 do Ban Quản Lý Các Khu Công Nghiệp Đồng Nai cấp. Một số nội dung chính của Giấy chứng nhận đầu tƣ hiện hành: - Vốn đầu tƣ: 1.500.000,00 USD - Vốn điều lệ: 450.000,00 USD - Loại hình doanh nghiệp: Công ty Trách nhiệm hữu hạn 2 thành viên. - Thời gian hoạt động: 50 năm kể từ ngày đƣợc cấp Giấy chứng nhận đầu tƣ. - Công ty sử dụng đồng tiền hạch toán là VNĐ. - Niên độ kế toán: Từ 01/01 đến 31/12 hàng năm. - Hình thức kế toán: Nhật ký chung. - Ngành nghề kinh doanh: Sản xuất và gia công các chi tiết, linh kiện bằng nhôm dùng cho động cơ điện, các loại mô tơ công nghiệp và dân dụng. 2.3.1.2. Chính sách kế toán TSCĐ của công ty TNHH Thông Thật. Tài sản cố định đƣợc trình bày theo nguyên giá trừ giá trị hao mòn lũy kế. Nguyên giá tài sản cố định bao gồm giá mua và toàn bộ các chi phí khác liên quan trực tiếp đến việc đƣa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng. Các chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu chỉ đƣợc ghi tăng nguyên giá tài sản cố định nếu các chi phí này chắc chắn làm tăng lợi ích kinh tế trong tƣơng lai do sử dụng tài sản đó. Các chi phí không thỏa mãn điều kiện trên đƣợc ghi nhận ngay vào chi phí. Tài sản cố định đƣợc khấu hao theo phƣơng pháp đƣờng thẳng dựa trên thời gian hữu dụng ƣớc tính, phù hợp với hƣớng dẫn theo Thông tƣ số 45/2013/TT-BTC ngày 25 tháng 04 năm 2013 của Bộ trƣởng Bộ Tài chính, cụ thể nhƣ sau: 27
36. Bảng 2.1: Thời gian khấu hao TSCĐ của c ng ty TNHH Th ng Thật TSCĐ hữu hình Thời gian Nhà cửa, vật kiến trúc 5 – 30 năm Máy móc, thiết bị 2 – 22 năm Phƣơng tiện vận tải 6 – 10 năm Thiết bị, dụng cụ quản lý 3 – 5 năm TSCĐ v hình Thời gian Quyền sử dụng đất 44 năm Phần mềm tin học 3 – 5 năm (Nguồn: Hồ sơ kiểm toán của công ty TNHH Kiểm toán AS với khách hàng là công ty TNHH Thông Thật) - Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán Tuy công ty TNHH Thông Thật là khách hàng cũ của AS, nhƣng trƣớc mỗi đợt kiểm toán, BGĐ của AS cũng tiến hành trao đổi với BGĐ của công ty TNHH Thông Thật về tình hình hoạt động kinh doanh cũng nhƣ công tác tổ chức có biến động gì trong năm không. Sau đó, bên khách hàng cùng với Công ty AS đi đến thống nhất và ký kết hợp đồng kiểm toán. (Phụ lục 1: Hợp đồng kiểm toán). BGĐ của AS sẽ quyết định chủ nhiệm kiểm toán, chủ nhiệm kiểm toán căn cứ vào hợp đồng kiểm toán, hồ sơ kiểm toán năm trƣớc để lập nhóm kiểm toán và thời gian tham gia cuộc kiểm toán. 28
37. - Thu thập về số liệu về TSCĐ của công ty TNHH Thông Thật Bảng 2.2: Trích Bảng c n đối kế toán của công ty TNHH Thông Thật tại ngày 31/12/2014 BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN MS NĂM 2014 NĂM 2013 II. TÀI SẢN CỐ ĐỊNH 220 10.345.151.488 10.804.084.986 1.TÀI SẢN CỐ ĐỊNH HỮU 221 6.878.217.956 7.214.046.214 HÌNH - Nguyên giá 222 9.066.223.839 9.185.052.989 - Giá trị hao mòn lũy kế 223 (2.188.005.883) (1.971.006.775) 2.TÀI SẢN CỐ ĐỊNH VÔ HÌNH 227 3.466.933.532 3.590.438.772 - Nguyên giá 228 4.055.430.580 4.055.430.580 - Giá trị hao mòn lũy kế 229 (588.497.048) (465.391.808) TỔNG TÀI SẢN 18.034.523.816 15.628.320.299 (Nguồn: Phòng Kế toán,14/3/2015,Công ty TNHH Thông Thật) Bảng 2.3: Trích Bảng c n đối số phát sinh của công ty TNHH Thông Thật tại ngày 31/12/2014. TK Tên tài khoản Đầu năm Phát sinh Phát sinh Cuối năm tăng giảm 211 Tài sản cố định 9.185.052.989 316.000.000 434.829.150 9.066.223.839 hữu hình 213 Tài sản cố định vô 4.055.430.580 - - 4.055.430.580 hình 214 Giá trị hao mòn 2.436.398.583 581.632.923 241.528.575 2.776.502.931 lũy kế 2141 Giá trị hao mòn 1.971.006.775 458.527.683 241.528.575 2.188.005.883 lũy kế TSCĐHH 2143 Giá trị hao mòn 465.391.808 123.105.240 - 588.497.048 lũy kế TSCĐVH (Nguồn: Phòng Kế toán,14/3/2015,Công ty TNHH Thông Thật) 2.3.2. Thực hiện kiểm toán tài sản cố định và chi phí khấu hao tài sản cố định. 2.3.2.1. Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ. Đây là khách hàng cũ của công ty kiểm toán AS, trong những lần kiểm toán trƣớc cũng nhƣ trong lúc trao đổi để chấp nhận khách hàng, KTV đã tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ, đồng thời do đây là công ty với quy mô không lớn, do đó ít có sự thay đổi trong hệ thống kiểm soát nội bộ, các quy trình nghiệp vụ tại doanh nghiệp. KTV chủ yếu trao đổi với kế toán trƣởng và giám đốc đơn vị về những đổi mới trong 29
38. hệ thống kiểm soát nội bộ. Xem xét các vấn đề còn tồn tại của năm trƣớc doanh nghiệp đã giải quyết đƣợc trong năm nay chƣa. Chẳng hạn nhƣ: - Đơn vị có thực hiện việc ghi nhận và trích khấu hao TSCĐ theo Thông tƣ 45/2013/TT-BTC chƣa : Có - Đơn vị có thay đổi chính sách và phƣơng pháp khấu hao trong năm không : Không. - Đơn vị có chính sách bất kiêm nhiệm giữa ngƣời xét duyệt, mua, và thanh toán không?: Có. - Đơn vị đã phân biệt cụ thể chi phí đƣợc tính vào nguyên giá TSCĐ (vốn hóa) và chi phí đƣợc tính vào chi phí kinh doanh trong kỳ? - TSCĐ đƣợc mua mới là do nhu cầu mở rộng sản xuất kinh doanh hay do TSCĐ cũ bị hƣ hỏng không sử dụng nữa. 2.3.2.2. Thử nghiệm kiểm soát. Đối với tài sản cố định và chi phí khấu hao của công ty TNHH Thông Thật, kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm soát sau: - Quan sát TSCĐ tại đơn vị và xem xét sự tách biệt giữa chức năng quản lý và ghi sổ với bộ phận bảo quản tài sản. - Kiểm tra chứng từ, sự luân chuyển chứng từ để xem xét sự tồn tại của phiếu đề nghị mua TSCĐ, hợp đồng mua, biên bản bàn giao TSCĐ. - Kết hợp việc kiểm kê tài sản với việc kiểm tra chứng từ, hồ sơ pháp lý về quyền sở hữu của tài sản để xem TSCĐ thuộc sở hữu đơn vị có đƣợc ghi chép vào khoản mục TSCĐ hay không. - Đối với TSCĐ mua trong kỳ, cần xem xét việc thực hiện đầy đủ các thủ tục xin duyệt mua, phỏng vấn các nhà lãnh đạo về việc phê chuẩn giá trị TSCĐ đƣợc mua trong kỳ. - Chọn mẫu một số tài sản, kiểm tra xem cách xác định nguyên giá, thời gian sử dụng và phƣơng pháp khấu hao mà đơn vị áp dụng có phù hợp và nhất quán hay không. Các thử nghiệm kiểm soát trên sẽ đƣợc kiểm toán viên lần lƣợt thực hiện trong quá trình kiêm toán 30
39. 2.3.2.3. Thử nghiệm cơ bản 2.3.2.3.1. Tổng hợp số liệu ban đầu. Do công ty TNHH Thông Thật có số lƣợng TSCĐ tƣơng đối thấp, KTV sẽ tiến hành kiểm tra toàn bộ 100% các TSCĐ cũ cũng nhƣ tăng giảm trong kỳ. Khi bắt đầu kiểm toán, KTV tổng hợp và đối chiếu số liệu; công việc này diễn ra nhƣ sau: - Đối chiếu số dƣ đầu kỳ: Do đây là khách hàng cũ nên KTV sẽ thực hiện việc đối chiếu số dƣ đầu kỳ trên bảng cân đối kế toán, bảng cân đối số phát sinh và sổ cái với Báo cáo kiểm toán năm trƣớc. Thực hiện việc đối chiếu sổ chi tiết và sổ cái. - Đối chiếu số dƣ cuối kỳ: KTV thực hiện đối chiếu giữa sổ cái với bảng cân đối số phát sinh và bảng cân đối kế toán. - Đối chiếu số phát sinh: KTV kiểm tra, đối chiếu giữa sổ chi tiết với bảng cân đối số phát sinh để kiểm tra việc tính toán, tổng cộng, trình bày số liệu. - Sau khi đối chiếu và xác nhận số liệu trùng khớp, KTV sẽ trình bày vào giấy tờ làm việc – Bảng tổng hợp số liệu về TSCĐ (D710) phần số đầu kỳ và sổ cuối kỳ ( chƣa kiểm toán). Bảng 2.4: Bảng tổng hợp số liệu D710 trình bày số liệu sau khi đối chiếu TK Diễn giải WP 31/12/2014 31/12/2013 Trƣớc KT Sau KT TSCĐ hữu hình 6.878.217.956 7.214.046.214 211 Nguyên giá 9.066.223.839 9.185.052.989 2141 Giá trị hao mòn (2.188.005.883) (1.971.006.775) TSCĐ v hình 3.466.933.532 3.590.438.772 213 Nguyên giá 4.055.430.580 4.055.430.580 2143 Giá trị hao mòn (588.497.048) (465.391.808) 10.345.151.488 10.804.084.986 (Nguồn: Bảng cân đối số phát sinh của công ty TNHH Thông Thật,14/3/2015) Lúc này, KTV bắt đầu thực hiện các thủ tục kiểm toán. 2.3.2.3.2. Thủ tục phân tích. Thủ tục phân tích đƣợc sử dụng để nắm một cách khái quát về xu hƣớng, sự thay đổi tỷ trọng cũng nhƣ những biến động bất thƣờng về TSCĐ nhằm tập trung kiểm tra những khía cạnh trọng yếu. Trong năm TSCĐVH không có biến động về nguyên giá lẫn chi phí khấu hao, do đó đối với phần TSCĐVH, KTV ƣớc tính khấu hao và so sánh với số liệu của công ty Thông Thật thì thấy chính xác. Ngoài ra, chi phí khấu hao cũng đƣa vào tài khoản 627 31
40. để tính giá thành sản phẩm nhƣ năm trƣớc (nhất quán). Vì lý do đó nên KTV chủ yếu tập trung vào TSCĐHH.  Thử nghiệm 1: KTV tính tỷ trọng của từng TSCĐ trong tổng tài sản, tỷ trọng của từng loại TSCĐ HH (VH) trong tổng TSCĐHH để xác định tính trọng yếu của từng khoản mục. Mục tiêu: Đánh giá mức trọng yếu của khoản mục TSCĐ Công việc thực hiện: KTV tính toán các tỷ số sau - Tỷ trọng của TSCĐ/TS= 10.345.151.488/ 18.034.523.816 = 57.36% - Tỷ trọng của TSCĐHH/TSCĐ= 6.878.217.956/ 10.345.151.488 = 66.48% - Tỷ trọng của TSCĐVH/TSCĐ= 3.466.933.532/ 10.345.151.488 = 33.52% Bảng 2.5: Tỷ trọng của từng loại TSCĐHH trên tổng TSCĐHH Loại TSCĐHH Số dƣ cuối năm 2014 Tỷ trọng Nhả cửa, vật kiến trúc 5.997.068.030 66,15% Máy móc, thiết bị 2.576.791.542 28,42% Phƣơng tiện vận tải 461.842.540 5,09% Thiết bị quản lý 30.521.727 0,34% Tổng TSCĐHH 9.066.223.839 100,00% (Nguồn: Giấy làm việc D710, Công ty TNHH Thông Thật) Kết luận: Khoản mục “Nhà cửa, vật kiến trúc” (2111) có tỷ trọng lớn nhất, nên KTV cần tập trung kiểm tra.  Thử nghiệm 2: So sánh tỷ lệ khấu hao năm nay so với năm trƣớc. Mục đích: Xác định biến động của tỷ lệ giữa chi phí khấu hao và nguyên giá TSCĐHH. Công việc thực hiện: KTV tính toán tỉ lệ chi phí khấu hao và nguyên giá TSCĐHH. 32
41. Bảng 2.6: Bảng tính khấu hao của năm nay so với năm trƣớc. Biến động Tên tài khoản 31/12/2014 31/12/2013 Số tiền % Khấu hao TSCĐHH tăng 458.527.683 416.762.143 41.765.540 10,02% trong kỳ Khấu hao TSCĐHH giảm 241.528.575 - 241.528.575 trong kỳ Nguyên giá TSCĐHH 9.125.863.414 9.004.705.989 121.157.425 1,35% bình quân. Tỷ lệ giữa số khấu hao 2,4% 4,96% nguyên giá bình quân (Nguồn: Giấy làm việc D710, Công ty TNHH Thông Thật, 31/12/2014) Kết luận: Tỷ lệ khấu hao năm nay biến động đáng kể so với năm trƣớc. Cần thực hiện các thủ tục kiểm toán để tìm hiểu nguyên nhân.  Thử nghiệm 3: KTV lập bảng tổng hợp phân tích biến động của TSCĐ và đối chiếu với sổ cái. Mục đích: KTV xem xét tình hình biến động của TSCĐ và xác định những biến động bất thƣờng (nếu có). Công việc thực hiện: KTV lập bảng phân tích biến động của tài sản. Bảng phân tích biến động bao gồm các chỉ tiêu: số dƣ đầu năm, số dƣ cuối năm, giá trị biến động và tỉ lệ biến động. Nếu có biến động bất thƣờng, KTV cần tìm hiểu nguyên nhân của những biến động này. Bảng 2.7: Bảng phân tích biến động của TSCĐ. Biến động Tên tài khoản 31/12/2014 31/12/2013 Số tiền % NGU ÊN GIÁ TSCĐHH Nhà cửa, vật kiến 5.997.068.030 5.997.068.030 - 0% trúc Máy móc, thiết bị 2.576.791.542 2.706.653.870 (129.862.328) -4,79% Phƣơng tiện vận tải 461.842.540 450.809.362 11.033.178 2,45% Thiết bị quản lý 30.521.727 30.521.727 - 0% CỘNG 9.066.223.839 9.185.052.989 (118.829.150) -1,29% 33
42. (Nguồn: Giấy làm việc D710, Công ty TNHH Thông Thật) Kết luận: Có sự thay đổi lớn trong “Máy móc, thiết bị” và “Phƣơng tiện vận tải”. Từ số liệu và kết hợp với tính toán biến động thì KTV cần kiểm tra 100% mẫu tăng, giảm TSCĐ. 2.3.2.3.3. Thử nghiệm chi tiết. Thử nghiệm 1: KTV chứng kiến kiểm kê TSCĐ. Mục đích: KTV xác định sự hiện hữu của TSCĐ trên sổ sách. Công việc thực hiện: Vào ngày 31/12/2014, KTV tiến hành chứng kiến kiểm kê những TSCĐ tăng lên trong kỳ theo hƣớng đi từ sổ sách đến thực tế, KTV tiến hành kiểm kê xin bảng danh mục TSCĐ của doanh nghiệp sau đó KTV tiến hành xem xét các tài sản trên sổ sách có hiện hữu trong thực tế không. Kết quả: Các TSCĐ của doanh nghiệp hiện hữu trong thực tế. 34
43. BIÊN BẢN KIỂM KÊ TSCĐ CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN AS Strong Belief D741 Tên khách hàng: Công ty TNHH Công Nghiệp Thông Thật Địa điểm kiểm kê: Phân xƣởng sản xuất và văn phòng công ty. Thời gian kiểm kê: 9 giờ ngày 31/12/2014 Ngƣời thực hiện kiểm kê: Trung Hào. Tên TSCĐ Đơn vị tính Sổ Thực tế Chênh sách lệch Cái 1 1 Hồ nƣớc Cái 1 1 Máy mài mặt trong RIG Cái 1 1 Khung đựng thép Cái 1 1 Máy tiện kim loại Cái 1 1 Máy mài lỗ ngoài Cái 1 1 Xe Wave RSX Cái 1 1 Máy vi tính Cái 1 1 Xe Toyota Fortuner Cái 1 1 Máy tiện KM Máy bơm đầu rời 15HP số 2 1 1 Cái 1 1 Hệ thống điện Ceramic Cái 1 1 Hệ thống điện XGTT Cái Máy tiện Waseno Leo 125A 1 1 Cái 1 1 Máy nghiền 100L JA 7,5 Cái 1 1 Máy đóng đai in Cái 1 1 HTDC thiết bị sản xuất Cái Ceramic 1 1 Nhà xƣởng Cái Đại diện nhóm kiểm toán Đại diện công ty 35
44. Thử nghiệm 2: KTV kiểm tra các nghiệp vụ tăng TSCĐ và quyền sở hữu hợp pháp của TSCĐ. Mục đích: KTV kiểm tra quyền sở hữu hợp pháp và tính chính xác của TSCĐ đƣợc mua trong kỳ. Công việc thực hiện: - Thông thƣờng, KTV sẽ sử dụng Nhật ký chung để tìm những bút toán đƣợc hạch toán Nợ 211 – Có Sau khi tìm kiếm, KTV tiến hành kiểm tra toàn bộ chứng từ của những TSCĐ này. Chú ý đến các tài khoản chi phí để đƣa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng có đƣợc ghi nhận không. - Đồng thời với việc kiểm tra chứng từ, KTV tiến hành kiểm tra điều kiện ghi nhận của những TSCĐ theo VAS 03, VAS 04 và Thông tƣ 45/2013/TT-BTC. Tại đây, KTV phát hiện ra tài sản “Hồ nƣớc” đƣợc hạch toán nhầm từ “Nhà cửa, vật kiến trúc” sang “Máy móc, thiết bị”. - Sau đó, KTV tập trung kiểm tra xem các nghiệp vụ có đƣợc hạch toán đúng kỳ (cut-off). KTV lựa chọn những nghiệp vụ xảy ra xung quanh ngày kết thúc niên độ kế toán để xác định các TSCĐ này có đƣợc ghi nhận đúng niên độ hay không. Bảng 2.8: Bảng liệt kê các nghiệp vụ tăng TSCĐ trong kỳ ( Trƣớc kiểm toán) Ngày/tháng Chứng từ Tên TSCĐ TK Nợ TK Có Giá trị 02/01/2014 20/TK Máy mài mặt trong 2112 331 84.000.000 RIG-150 2HP 02/01/2014 HD/346 Khung đựng thép 2112 112 36.000.000 04/06/2014 98/GV Máy tiện kim loại, 2112 411 84.000.000 model VT-8, 3.7 Hp 02/01/2014 HD/412 Máy mài lỗ ngoài sp 2112 331 48.000.000 cơ khí GP-34 03/04/2014 HD/2213 Xây hồ nƣớc 2112 331 40.000.000 02/07/2014 HD/3316 Xe Wave RSX 2112 112 24.000.000 Tổng cộng 316.000.000 (Nguồn:Phòng Kế toán, 14/3/2015, công ty TNHH Thông Thật) Kết luận: Việc ghi nhận TSCĐ tăng trong kỳ chỉ có sai sót ở hai vấn đề đã nêu trên và những sai sót này chƣa làm BCTC có sai lệch trọng yếu. KTV trao đổi lại với kế toán và đề nghị thực hiện những bút toán điều chỉnh nhƣ sau:  Đối với sai sót do phân loại: Nợ TK 2111 40.000.000 Có TK 2112 40.000.000 36
45. Nợ TK 2142 3.750.000 Có TK 2141 3.750.000  Đối với việc ghi nhận TSCĐ tăng trong kỳ không thỏa mãn điều kiện về nguyên giá, cần điều chỉnh giảm nguyên giá lẫn khấu hao đã trích trong kỳ: Nợ TK 242 21.600.000 Nợ TK 2143 2.400.000 Có TK 2113 24.000.000 Thử nghiệm 3: Kiểm tra các nghiệp vụ giảm TSCĐ trong kỳ. Mục đích: KTV kiểm tra các nghiệp vụ giảm TSCĐ trong kỳ. Công việc thực hiện: - Tƣơng tự với tăng TSCĐ, KTV lọc trên Nhật ký chung các bút toán có dạng Có 211 – Nợ và kiểm tra chứng từ gốc. Chứng từ của việc thanh lý TSCĐ bao gồm hợp đồng, biên bản thanh lý, nhƣợng bán, hóa đơn, phiếu thu và các chứng từ liên quan khác. - KTV đối chiếu với nguyên giá, hao mòn lũy kế và giá trị chênh lệch giữa Nhật ký chung và bảng khấu hao để kiểm tra việc hạch toán giá trị còn lại vào Chi phí khác (Tài khoản 811) có hợp lý không. - KTV cũng kiểm tra việc xóa nguyên giá, hao mòn lũy kế của các TSCĐ đã thanh lý, nhƣợng bán. 37
46. Bảng 2.9: Bảng liệt kê các nghiệp vụ giảm TSCĐ trong kỳ. Ngày tháng Chứng từ Tên TSCĐ Giá trị Note Máy móc, thiết bị 01/09/2008 TL-847 Máy mài cơ khí 19.356.000 (*) 01/09/2008 TL-243 Máy đóng đai tự động 23.000.000 (*) 01/09/2008 TL-689 Hệ thống máy mài khô số 02 10.500.000 (*) 01/09/2008 TL-908 Máy đóng đai tự động X1 16.000.000 (*) 01/09/2008 TL-970 Máy đóng đai tự động X2 16.000.000 (*) 01/09/2008 TL-747 Sàn thao tác HT X1 26.000.000 (*) 01/09/2008 TL-317 Sàn thao tác HT X2 26.000.000 (*) 01/09/2008 TL-692 Máy ép bùn 15.600.000 (*) 01/09/2008 TL-524 Máy mài N450 25.800.000 (*) 01/09/2008 TL-150 Máy mài 10.800.000 (*) 01/09/2008 TL-831 Máy tiện YJ 10.800.000 (*) 01/09/2008 TL-369 Hệ thống lò đốt than xích 10.800.000 (*) 01/09/2008 TL-164 Máy nén khí trục vít 14.000.000 (*) 01/09/2008 TL-541 Máy sấy khô 12.000.000 (*) 01/09/2008 TL-488 Bình chứa khí 10.500.000 (*) 01/12/2008 TL-681 Lọc khí 14.910.420 (*) 01/12/2008 TL-756 Máy nén khí trục vít A10 12.480.000 (*) 01/12/2008 TL-957 Lọc khí đƣờng ống E100 26.666.666 (*) 01/08/2010 TL-300 Bình chứa khí 200 lit 13.551.200 (*) 01/12/2010 TL-556 Trạm biến thế 2000KVA-Tủ số 15.191.242 (*) 1 01/02/2012 TL-981 Hệ thống điện động lực chuyền 2 18.000.000 (*) 01/05/2012 TL-17 Hệ thống điện chiếu sáng 24.873.600 (*) Ceramic 01/09/2012 TL-423 Máy bơm đầu rời HP số 1 24.279.600 (*) 01/10/2012 TL-214 Máy mài lỗ trong 24.753.600 (*) Phƣơng tiện vận tải, truyền dẫn 01/12/2008 TL-104 Xe Future 12.966.822 (*) Tổng cộng 434.829.150 (Nguồn:Phòng Kế toán, 14/3/2015, công ty TNHH Thông Thật) Kết luận: Các nghiệp vụ giảm TSCĐ chủ yếu do TSCĐ không đủ tiêu chuẩn về mặt nguyên giá theo quy định của Thông tƣ 45/2013/TT-BTC. Các tài sản này đều đã đƣợc khấu hao hết và có giá trị còn lại bằng 0. Không có nghiệp vụ thanh lý hay nhƣợng bán phát sinh trong năm. Nguyên giá, hao mòn lũy kế, và giá trị chênh lệch khớp với bảng khấu hao. Thử nghiệm 4: Kiểm tra việc ghi nhận đầy đủ TSCĐ bằng cách KTV chọn mẫu các chi phí sửa chữa, bảo trì máy móc thiết bị trong kỳ, kiểm tra xem các chi phí 38
47. này có đủ điều kiện ghi tăng nguyên giá hay chỉ đƣợc hạch toán vào chi phí trong kỳ. Mục đích: Kiểm tra sự đầy đủ của khoản mục TSCĐ. Công việc thực hiện: KTV tiến hành lọc một số nghiệp vụ phát sinh bên nợ của các tài khoản 142, 242, 627, 641, 642 để tìm kiếm các nghiệp vụ có nội dung diễn giải là bảo trì, sửa chữa máy móc thiết bị. Đồng thời, KTV cũng trao đổi, phỏng vấn kế toán về chức năng, công dụng, lý do của việc phát sinh các chi phí này. Cuối cùng, KTV dựa vào giải trình của kế toán và kinh nghiệm của mình để đƣa ra kết luận rằng các chi phí sửa chữa, bảo trì TSCĐ có đủ điều kiện để ghi tăng nguyên giá TSCĐ hay không. Bảng 2.10: Bảng kê mẫu các chi phí cần kiểm tra. Ngày tháng Chứng từ Tên TSCĐ TK NỢ TK CÓ Giá trị 01/04/2014 000362 Phụ tùng nhà xƣởng 242 1111 18.700.000 23/05/2014 006336 Mua tấm tôn 242 331 6.211.112 27/08/2014 000565 Sửa xe Fortuner 242 331 794.000 22/11/2014 000566 Sửa xe Fortuner 242 331 13.290.736 12/12/2014 000579 Thay tole hƣ, xây tô 242 331 120.569.351 (Nguồn:Phòng Kế toán, 14/3/2015, công ty TNHH Thông Thật) Qua trao đổi và quan sát, KTV nhận thấy các chi phí trên chỉ nhằm mục đích sửa chữa sự cố để tiếp tục duy trì hoạt động của TSCĐ và không làm gián đoạn hoạt động sản xuất kinh doanh chứ không nâng cao hiệu suất cũng nhƣ kéo dài thời gian hoạt động của TSCĐ nên không đủ điều kiện để ghi tăng nguyên giá TSCĐ. Kết luận: Qua kiểm tra chứng từ và phỏng vấn kế toán với thủ trƣởng đơn vị, KTV kết luận TSCĐ trong năm đã đƣợc ghi nhận đầy đủ và không có ghi nhận tăng hay giảm nguyên giá TSCĐ đối với bất kỳ TSCĐ nào trong năm. Thử nghiệm 5: Kiểm tra các nghiệp vụ đƣợc hạch toán bất thƣờng. Công việc thực hiện: KTV lập bảng tổng hợp đối ứng tài khoản Nợ - Có hoặc sơ đồ chữ T của tài khoản TSCĐ (211) và khấu hao lũy kế (214) để tìm ra các bút toán lạ để kiểm tra. 39
48. Bảng 2.11: Bảng tổng hợp đối ứng tài khoản Nợ - Có. Nợ TK 211 Tài khoản Có TK 211 Tài khoản Tháng 112 331 411 Tháng 214 01 36.000.000 132.000.000 04 40.000.000 06 84.000.000 06 434.829.150 07 24.000.000 Tổng cộng 36.000.000 172.000.000 108.000.000 434.829.150 (Nguồn:Phòng Kế toán, 14/3/2015, công ty TNHH Thông Thật) Kết luận:  Nghiệp vụ hạch toán Nợ 211 – Có 411 là nghiệp vụ góp vốn bằng TSCĐ. Mặc dù việc hạch toán là không lạ nhƣng do nghiệp vụ này hiếm xảy ra nên KTV tiến hành thu thập, kiểm tra biên bản góp vốn.  Đối với nghiệp vụ giảm TSCĐ, việc ghi giảm nguyên giá đều đối ứng với giảm hao mòn lũy kế.  Trong năm không có nghiệp vụ bất thƣờng liên quan đến tăng giảm TSCĐ. Thử nghiệm 6: Tính toán lại bảng khấu hao của đơn vị Mục tiêu: Đảm bảo sự đầy đủ, chính xác, hợp lý của số liệu liên quan đến khoản mục khấu hao Công việc thực hiện: Đầu tiên, KTV xem xét nguyên tắc trích khấu hao TSCĐ của doanh nghiệp: phƣơng pháp khấu hao đƣờng thẳng, TSCĐ ghi nhận tháng nào thì bắt đầu trích khấu hao từ tháng đó, thời gian trích khấu hao phải phù hợp với khung thời gian trong phụ lục của Thông tƣ 45/2013/TT-BTC. (Phụ lục 2– Giấy làm việc D740-3) Sau đó, KTV tính lại chi phí khấu hao trong kỳ, xem xét lại các tài khoản chi phí đƣợc phân bổ vào rồi so sánh lại với số liệu công ty Thông Thật. Để có đƣợc số liệu khấu hao chính xác, KTV so sánh giữa số lƣợng TSCĐ đƣợc đƣa vào bảng tính khấu hao, nguyên giá, hao mòn lũy kế của TSCĐ đầu năm ở bảng cân đối số phát sinh và bảng khấu hao để tránh trƣờng hợp kế toán tính khấu hao thiếu. KTV lƣu ý về các tài sản đã khấu hao hết giá trị nhƣng vẫn còn sử dụng và các tài sản đã thanh lý, nhƣợng bán trong kỳ. 40
49. Kết luận: Chênh lệch phát sinh ở khoản mục TSCĐHH (24.000.000 VNĐ) và khấu hao TSCĐHH (2.400.000 VNĐ) nguyên nhân là do hạch toán sai tài sản Xe Wave RSX không đủ điều kiện về nguyên giá (Từ 30.000.000 VNĐ trở lên). Kiểm toán viên yêu cầu kế toán điều chỉnh vào BCTC Riêng TSCĐVH trong năm không thay đổi chỉ có hai tài sản đó là “Quyền sử dụng đất” và “Phần mềm kế toán”. Thử nghiệm 7: Xem xét việc trình bày và công bố. Mục tiêu: Đảm bảo việc trình bày và công bố chính xác. Công việc thực hiện: Xem xét trên bảng CĐKT, số dƣ của TSCĐHH và giá trị hao mòn lũy kế đƣợc trình bày riêng theo từng loại là TSCĐHH, TSCĐVH chƣa Ngoài ra xem đơn vị đã công bố trong Bản thuyết minh BCTC về:  Chính sách kế toán đối với TSCĐHH ( bao gồm nguyên tắc xác định nguyên giá, phƣơng pháp khấu hao, thời gian sử dụng hữu ích hoặc tỷ lệ khấu hao)  Tình hình tăng giảm TSCĐHH theo từng loại và từng nhóm TSCĐHH về: Nguyên giá, giá trị hao mòn lũy kế và Giá trị còn lại.  Các tài sản cố định đem đi cầm cố, thế chấp hoặc tạm thời không sử dụng. Kết luận: Công ty Thông Thật đã thực hiện việc công bố thông tin theo đúng quy định của Chuẩn mực và Chế độ kế toán. Những sai sót trong số liệu sẽ đƣợc KTV lƣu ý điều chỉnh. 2.3.2.4. Giai đoạn kết thúc kiểm toán. 2.3.2.4.1. Hoàn thành kiểm toán. Đây là giai đoạn cuối cùng của cuộc kiểm toán khi mà kiểm toán tổng hợp và kiểm toán chi tiết đã hoàn thành. Trong giai đoạn này, KTV thực hiện các bƣớc công việc chính sau:  Soát xét giấy tờ làm việc: công việc của trƣởng nhóm là tiến hành tập hợp và kiểm tra soát xét các giấy tờ làm việc nhằm đảm bảo các mục tiêu - Quá trình kiểm toán có đƣợc thực hiện phù hợp với Chuẩn mực, quy định của chuẩn mực Kiểm toán. - Đảm bảo các bằng chứng đã thu thập đầy đủ, trung thực, khách quan với những thông tin về hoạt động kinh doanh của khách hàng. - Khẳng định giấy tờ làm việc của KTV đã chứa đựng đầy đủ thông tin cần thiết làm cơ sở cho Báo cáo kiểm toán sau này. 41
50.  Xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày lập báo cáo: Các sự kiện phát sinh sau ngày lập Báo cáo tài chính đến khi phát hành Báo cáo kiểm toán là khá nhiều. Những sự kiện này có thể ảnh hƣởng trọng yếu hoặc không trọng yếu đến Báo cáo kiểm toán. Do đó, việc xem xét này rất cần thiết, phù hợp với nguyên tắc thận trọng nghề nghiệp.  Tổng hợp kết quả kiểm toán Công việc này sẽ do trƣởng nhóm kiểm toán chịu trách nhiệm. Sau khi tổng hợp kết quả kiểm toán và thông qua các cấp soát xét chất lƣợng, công ty AS sẽ phát hành Báo cáo kiểm toán cho công ty Thông Thật cùng với các bút toán điều chỉnh (nếu có). Đối với công ty Thông Thật, KTV đã đề nghị bút toán điều chỉnh và đƣợc khách hàng chấp nhận điều chỉnh. Nhóm kiểm toán cũng có một số vấn đề về kiểm soát nội bộ sẽ nêu trong thƣ quản lý. Bảng 2.12: BẢNG SỐ LIỆU TỔNG HỢP TSCĐ HỮU HÌNH, TSCĐ VÔ HÌNH D710 31/12/2014 Điều chỉnh 31/12/2014 1/1/2014 Biến động TK Diễn giải WP trƣớc KT thuần sau KT sau KT Giá trị Tỷ ệ Ghi chú 211 TSCĐ hữu hình 9,066,223,839 (24,000,000) 9,042,223,839 9,185,052,989 (142,829,150) 2% 2111 Nhà cửa, vật kiến trúc 5,997,068,030 40,000,000 6,037,068,030 5,997,068,030 40,000,000 1% 2112 Máy móc, thiết bị 2,576,791,542 (40,000,000) 2,536,791,542 2,706,653,870 (169,862,328) 6% 2113 Phương tiện vận tải truyền dẫn 461,842,540 (24,000,000) 437,842,540 450,809,362 (12,966,822) 3% 2114 Thiết bị, dụng cụ quản lý 30,521,727 - 30,521,727 30,521,727 - - 2118 TSCĐ khác - - - - - - 213 TSCĐ v hình 4,055,430,580 - 4,055,430,580 4,055,430,580 - - 2131 Quyền sử dụng đất 3,955,830,580 - 3,955,830,580 3,955,830,580 - - 2135 Phần mềm máy tính 99,600,000 - 99,600,000 99,600,000 - - 2138 TSCĐ vô hình khác - - - - - - 2141 Hao mòn TSCĐ hữu hình 2,188,005,883 (2,400,000) 2,185,605,883 1,971,006,775 214,599,108 11% 2143 Hao mòn TSCĐ v hình 588,497,048 - 588,497,048 465,391,808 123,105,240 26.45% c/c TB,GL vvv xxx PY c/c Ý kiến của Kiểm toán viên: Theo ý kiến của chúng tôi, đối với phần hành TSCĐ không thấy có những sự kiện bất thƣờng nào xảy ra gây ảnh hƣởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính. Báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của Công ty TNHH Công Nghiệp Thông Thật tại ngày 31 tháng 12 năm 2014, cũng nhƣ kết quả hoạt động kinh doanh và tình hình lƣu chuyển tiền tệ cho 42
51. năm tài chính kết thúc cùng ngày, phù hợp với chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán Việt Nam và các quy định pháp lý có liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính. 2.3.2.4.2. Kiểm soát chất ƣợng. Chất lƣợng hoạt động kiểm toán: là mức độ thỏa mãn của các đối tƣợng sử dụng kết quả kiểm toán về tính khách quan và độ tin cậy vào ý kiến kiểm toán của KTV, đồng thời thỏa mãn mong muốn của đơn vị đƣợc kiểm toán về những ý kiến đóng góp của KTV nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh trong thời gian định trƣớc với giá phí hợp lý. Việc đánh giá chất lƣợng kiểm toán đƣợc thực hiện bởi trƣởng phòng kiểm toán và các thành viên trong Ban giám đốc cùng với đó là ý kiến của khách hàng. Đánh giá chất lƣợng trở thành một khâu quan trọng sau khi kết thúc một cuộc kiểm toán. Giống nhƣ cách nhìn vào một con đƣờng đã qua, KTV sẽ biết đƣợc những gì đã làm đƣợc và những gì còn vƣớng mắc để rút kinh nghiệm cho lần sau. Kiểm soát chất lƣợng cuộc kiểm toán tại khách hàng là công ty Thông Thật cũng giống nhƣ tại những khách hàng khác đều tuân thủ theo quy định chung của ngành kiểm toán cũng nhƣ quy định riêng của công ty TNHH Kiểm toán AS: Chất lƣợng kiểm toán đƣợc đặt lên hàng đầu nên vấn đề kiểm soát chất lƣợng kiểm toán rất đƣợc quan tâm. Kiểm soát chất lƣợng kiểm toán đƣợc thực hiện trong suốt cuộc kiểm toán và đây là một yêu cầu bắt buộc đối với mỗi cuộc kiểm toán. Theo hƣớng dẫn kiểm toán của Ban giám đốc, việc kiểm tra, xem xét các tài liệu kiểm toán đƣợc thực hiện một cách nghiêm ngặt và gắn với trách nhiệm của KTV. Đối với mỗi cuộc kiểm toán, việc kiểm soát chất lƣợng kiểm toán đƣợc thực hiện bởi các KTV chính thức có ít nhất 2 năm kinh nghiệm nghề nghiệp cho đến các trƣởng phòng kiểm toán. Và trƣớc khi Báo cáo kiểm toán đƣợc phát hành thì Ban giám đốc công ty sẽ là ngƣời soát xét cuối cùng để đảm bảo rằng Báo cáo kiểm toán không có bất cứ sai sót đáng kể nào. 2.4. Khảo sát một số hồ sơ kiểm toán về việc áp dụng chƣơng trình kiểm toán TSCĐ và chi phí khấu hao của Công ty TNHH Kiểm toán AS. 2.4.1. Dữ liệu khảo sát. Thực hiện việc khảo sát Báo cáo kiểm toán ở 10 khách hàng quy mô vừa và nhỏ (đối tƣợng khách hàng chính của công ty) 43
52. Bảng 2.13: Thông tin chung về doanh nghiệp đƣợc khảo sát Tên Vốn Năm HĐ Loại hình Ngành Tỷ trọng nghề KD TSCĐ/Tổng tài sản HK 4.400.000 USD 2005 Công ty TNHH Thiết bị 30,15% (FDI) công nghiệp CE 60.000.000.000 VNĐ 2010 Công ty cổ phần Dƣợc 27,40% WS 6.700.000 USD 2003 Công ty TNHH Giày 35,13% (FDI) ALS 2.300.000 USD 2000 Công ty TNHH Gỗ 42,67% FUT 3.000.000 USD 2009 Công ty TNHH Thiết bị 37,25% công nghiệp TT 4.800.000.000 VNĐ 2013 Công ty TNHH Gỗ 31,05% HA 4.500.000 USD 2007 Công ty TNHH May mặc 17,04% (FDI) LA 12.000.000.000 VNĐ 2007 Công ty TNHH Thiết bị y 38,43% khoa JC 4.700.000 USD 2004 Công ty TNHH Thuốc trừ 37,20% (FDI) sâu NP 10.100.000.000 VNĐ 2001 Công ty TNHH Điện lạnh 58,22% (Nguồn: Tác giả, 15/4/2015) 44
53. Bảng 2.14: Bảng kết quả khảo sát. Khấu hao Tên Tài sản cố định Phân Khai khống TSCĐ Khai thiếu TSCĐ Các Tính Tài sản Tính Phân Tính loại sai khấu đã khấu bổ sai sai do TSCĐ phạm hao cho thanh lý hao sai khoản nguyên Các chi phí Lập hóa Ghi vào chi Không khác những mà do phân mục nhân kh ng đủ điều đơn, phí trong kỳ khai TSCĐ TS khấu không loại sai chi phí khác kiện ghi nhận chứng thay vì ghi trên sổ hao hết xóa nhƣng đƣợc vốn từ giả vào TSCĐ sách khấu hóa hao X X HK X X X CE X X X WS X X ALS X X FUT X X X (2) TT X X X HA LA X X JC X (1) X (3) NP X (Nguồn: Tác giả, 15/4/2015) 45
54. 2.4.2. Kết quả khảo sát (1) Ghi nhận TSCĐ không đủ điều kiện về nguyên giá (2) Khung khấu hao chƣa phù hợp với Thông tƣ 45/2013/TT-BTC (3) Bảng TSCĐ không ghi rõ ngày tháng năm đƣa vào sử dụng Qua việc khảo sát 10 khách hàng, kết quả cho thấy đối với khoản mục TSCĐ: - Sai phạm xuất hiện với tần xuất cao nhất đó là phân loại sai TSCĐ, đặc biệt thƣờng là phân loại sai giữa “Máy móc, thiết bị” và “Thiết bị, dụng cụ quản lý”. Việc phân loại sai sẽ dẫn đến phân loại sai về số năm khấu hao (Không phù hợp với Thông tƣ 45/2013/TT-BTC) và dẫn đến sai mức khấu hao trong năm. - Các sai sót liên quan đến việc phân bổ chi phí khấu hao và sai tài khoản chi phí xếp thứ 2. Phần lớn các công ty tập trung phân bổ vào một loại tài khoản chi phí để giảm độ phức tạp khi xác định kết quả kinh doanh hoặc phân bổ chi phí sản xuất sang chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp. Sai sót này không ảnh hƣởng đến khoản mục TSCĐ mà chủ yếu ảnh hƣởng đến khoản mục chi phí giá vốn - Các sai phạm về việc không ghi nhận tăng TSCĐ đối với các chi phí đủ điều kiện ghi vốn hóa. Nguyên nhân chính là do kế toán có trình độ không cao hoặc do biết mà cũng không thực hiện vì sợ phức tạp trong quản lý về sau. - Các sai phạm về việc ghi nhận tăng TSCĐ đối với các chi phí không đủ điều kiện vốn hóa. Nguyên nhân chính là do kế toán muốn làm kết quả kinh doanh trở nên “sáng” hơn đối với các chủ đầu tƣ. - Các sai phạm khác nhƣ: khấu hao cho các tài sản đã khấu hao hết, tài sản đã thanh lý hay nhƣợng bán nhƣng lại không xóa khấu hao xuất hiện không đáng kể. Trong 10 công ty đƣợc thực hiện khảo sát, không có công ty nào khai khống tài sản tren sổ sách. Ngoài ra, có 1 công ty không khai báo TSCĐ bởi vì tài sản này đã khấu hao hết và vẫn đang sử dụng nhƣng kế toán lại thực hiện xóa sổ. Nhìn chung, qua kết quả khảo sát, các sai phạm trong khoản mục TSCĐ phát hiện đƣợc chủ yếu là do sự nhầm lẫn hoặc yếu kém trong chuyên môn. Từ đó ta thấy khoản mục TSCĐ là một khoản mục tuy ít xảy ra các sai phạm nghiêm trọng nhƣng khi có ảnh hƣởng thì nó sẽ ảnh hƣởng không nhỏ đến khoản mục TSCĐ nói riêng và trên phƣơng diện tổng thể BCTC nói chung. 46
55. Chƣơng 3: NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ. 3.1. Nhận xét. 3.1.1. Nhận xét về chƣơng trình kiểm toán chung tại công ty TNHH Kiểm toán AS.  Ƣu điểm Qua quá trình nghiên cứu tìm hiểu về công tác kiểm toán tại công ty khách hàng của AS, ngƣời viết nhận thấy rằng công ty luôn tuân thủ theo quy trình kiểm toán chuẩn của VACPA. Các chuẩn mực kiểm toán đƣợc áp dụng và tuân thủ đầy đủ. Hồ sơ kiểm toán đƣợc trình bày khoa học giúp cho ngƣời đọc dễ dàng tìm hiểu nghiên cứu. Quá trình thực hiện kiểm toán đều do những KTV có trình độ nghiệp vụ tƣơng xứng thực hiện, trƣởng nhóm kiểm toán là ngƣời có kinh nghiệm kiểm toán dầy dặn. Một ƣu điểm lớn khi thực hiện kiểm toán là việc KTV đã tiến hành kiểm tra định hƣớng trƣớc khi kiểm tra chi tiết. Điều này giúp các KTV xác định đƣợc mục tiêu nào là trọng tâm phải tiến hành kiểm tra chi tiết toàn bộ, đối với phần nào chỉ tiến hành kiểm tra chọn mẫu. Từ việc phân tích sơ bộ Báo cáo tài chính của khách hàng, KTV cũng xác định đƣợc những khoản mục nào bất thƣờng để tập trung kiểm tra.  Nhƣợc điểm và nguyên nhân: - Chƣơng trình kiểm toán tại công ty TNHH Kiểm toán AS chƣa có sự riêng biệt cho từng loại hình doanh nghiệp cụ thể, các thủ tục kiểm toán chỉ tập trung ở việc đối chiếu sổ sách, số liệu mà chƣa có nhiều thủ tục phân tích. Tuy trong quá trình thực hiện có sự thay đổi cho phù hợp, nhƣng do loại hình hoạt động và đối tƣợng khách hàng của công ty là khá đa dạng nên kiểm toán theo chƣơng trình chung nhƣ vậy sẽ bộc lộ nhiều hạn chế trong việc phát hiện các sai phạm trọng yếu mang tính chất đặc thù. - Do thời gian hạn hẹp nên việc tiếp cận và thu thập thông tin với khách hàng cũ chƣa đƣợc chú trọng. Đồng thời, việc trao đổi thông tin đặc thù khách hàng kiểm toán giữa các KTV chƣa nhiều. Việc thu thập thông tin cơ sở về khách hàng đƣợc công ty thực hiện chủ yếu qua quá trình phỏng vấn Ban giám đốc và nhân viên bên Khách hàng theo bảng mẫu câu hỏi có sẵn. Khi thực hiện kiểm toán do thời gian có hạn nên KTV không có đủ thời gian để quan sát hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng, nên tính khách quan về các thông tin thu thập đƣợc không cao. 47
56. - Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, công ty AS chỉ xác định mức trọng yếu chung cho toàn BCTC và phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục là nhƣ nhau. Có những sai phạm khi tổng hợp chung không vƣợt quá mức trọng yếu theo kế hoạch sẽ đƣợc bỏ qua, tuy nhiên nếu xem xét riêng từng sai phạm trong từng khoản mục và so sánh với mức trọng yếu đƣợc phân bổ cho từng khoản mục thì các sai phạm này trở thành trọng yếu và cần đƣợc điều chỉnh. - Các cuộc kiểm toán thƣờng bị giới hạn về thời gian kiểm toán cũng nhƣ thời gian lập báo cáo nên điều này cũng ảnh hƣởng ít nhiều đến chất lƣợng của cuộc kiểm toán. Khi phát hành báo cáo kiểm toán, do vấn đề thời gian nên hồ sơ kiểm toán chƣa hoàn thiện ngay đƣợc. 3.1.2. Nhận xét về chƣơng trình kiểm toán TSCĐ tại công ty.  Ƣu điểm. - Quy trình kiểm toán TSCĐ và chi phí khấu hao của công ty AS đƣợc xây dựng dựa trên cơ sở đảm bảo tính trung thực và hợp lý của TSCĐ theo chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam về TSCĐ. Do đó mang đến sự tin cậy cao về khoản mục TSCĐ đƣợc trình bày trên BCTC của khách hàng khi quy trình này đƣợc thực hiện đầy đủ và hiệu quả. - Công ty AS luôn có kế hoạch bố trí KTV tham gia chứng kiến kiểm kê TSCĐ với doanh nghiệp đƣợc kiểm toán căn cứ vào ngày kết thúc niên độ và kế hoạch kiểm kê của khách hàng, các trƣởng nhóm kiểm toán sẽ xem xét kế hoạch kiểm kê của khách hàng, mức độ trọng yếu của khoản mục TSCĐ trên BCTC, số lƣợng TSCĐ để có thể bố trí số lƣợng KTV phù hợp tham gia chứng kiến kiểm kê TSCĐ nhằm đảm bảo cuộc kiểm kê đƣợc diễn ra đúng nhƣ kế hoạch và đƣợc thực hiện hiệu quả, đồng thời thu thập các tài liệu, bằng chứng có liên quan cho công tác kiểm toán sau này. - KTV đƣợc giao thực hiện các thử nghiệm cho khoản mục TSCĐ thƣờng là những KTV có kinh nghiệm, kiến thức chuyên môn sâu rộng. Bên cạnh đó, các trƣởng nhóm kiểm toán luôn quan tâm đến khoản mục này và có sự kiểm tra, hỗ trợ kịp thời cho KTV thực hiện kiểm toán, không bỏ qua các thử nghiệm cần thiết để đạt đƣợc mục tiêu kiểm toán. 48
57. - KTV thực hiện kiểm toán TSCĐ và chi phí khấu hao tại công ty khách hàng đã vận dụng một cách linh hoạt quy trình kiểm toán TSCĐ chung của công ty kiểm toán AS và đƣa ra các thử nghiệm hợp lý, đầy đủ đối với khoản mục TSCĐ và chi phí khấu hao tại từng khách hàng cụ thể, đạt đƣợc các mục tiêu làm căn cứ cho các kết luận về tính trung thực và hợp lý của TSCĐ và chi phí khấu hao trên BCTC. - Thử nghiệm chi tiết là thủ tục kiểm toán chủ yếu đƣợc áp dụng để thu thập bằng chứng cho khoản mục TSCĐ và chi phí khấu hao tại công ty kiểm toán AS. Đây là thủ tục tốn thời gian và chi phí cao nhất trong các thủ tục kiểm toán, tuy nhiên đây cũng là phƣơng pháp hữu hiệu nhất để hạn chế rủi ro kiểm toán.  Nhƣợc điểm và nguyên nhân. - Khi tiến hành kiểm toán khoản mục TSCĐ, việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ tại công ty khách hàng chƣa đƣợc triệt để. Mặc dù có tiến hành đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng nhƣng việc đánh giá kiểm soát đối với từng khoản mục chƣa đƣợc các KTV tìm hiểu kỹ, cụ thể ở đây là việc đánh giá hệ thống kiểm soát đối với khoản mục TSCĐ. Thực tế, trong quá trình kiểm toán khoản mục TSCĐ, việc đánh giá hệ thống kiểm soát mới chỉ đƣợc thực hiện một cách đơn giản, chƣa khai thác hết đƣợc lợi ích của công việc này. Đối với các cuộc kiểm toán nói chung, việc tiến hành quan sát vật chất TSCĐ để đánh giá hiện trạng, tình hình hoạt động của TSCĐ cũng không đƣợc tiến hành thƣờng xuyên. Công việc đánh giá phần lớn chỉ dừng lại ở việc phỏng vấn những cá nhân liên quan do đó kết quả thu đƣợc không đảm bảo tính khách quan. - Việc áp dụng thủ tục phân tích đƣợc công ty TNHH Kiểm toán AS thực hiện chƣa triệt để. Mặc dù thủ tục phân tích đã đƣợc thực hiện bằng cách so sánh số liệu giữa các năm, tính ra các tỷ suất tài chính nhƣng việc đi sâu phân tích lại chƣa đƣợc thực hiện nhiều, đặc biệt là với các tỷ suất tài chính. Hiệu quả của việc áp dụng thủ tục phân tích chƣa cao. Việc áp dụng thủ tục phân tích mới chỉ dừng lại ở việc so sánh số liệu của năm nay với năm trƣớc kết hợp với phân tích một tỷ suất tài chính. Qua thực tiễn kiểm toán tài sản cố định tại công ty khách hàng, thủ tục phân tích chủ yếu đƣợc thực hiện trong giai đoạn đầu của cuộc kiểm toán nhằm phát hiện những biến động bất thƣờng từ đó hƣớng các thủ tục kiểm tra chi tiết vào những khoản mục đó. 49
58. - Về việc kiểm tra chi tiết: Đối với các công ty trong năm phát sinh nhiều TSCĐ, do hạn chế về thời gian nên KTV không thể tiến hành kiểm tra 100% mà tiến hành chọn mẫu. Tuy nhiên, KTV chỉ chọn mẫu kiểm tra chi tiết những nghiệp vụ phát sinh lớn và bỏ qua những TSCĐ có giá trị nhỏ hơn. Sự bỏ qua nhiều có thể ảnh hƣởng đến khoản mục khác tạo nên sai sót trọng yếu. - Trong một số cuộc kiểm toán, KTV không tham gia chứng kiến kiểm kê tại ngày 31/12 vì do có một số hợp đồng kiểm toán ký sau ngày 31/12 này; điều này sẽ ảnh hƣởng đến tính hiện hữu của TSCĐ. KTV tham gia kiểm toán phần hành TSCĐ lại không trực tiếp chứng kiến kiểm kê TSCĐ, điều đó có thể khiến KTV chƣa hiểu hết thực trạng của TSCĐ, mất thời gian xem xét tìm hiểu lại. - Kiểm toán khoản mục TSCĐ chƣa sử dụng ý kiến của chuyên gia khi định giá lại TSCĐ, đây là một nhƣợc điểm của công ty TNHH Kiểm toán AS vì do nguồn vốn hạn hẹp và sự cạnh tranh mạnh mẽ của các hãng kiểm toán khác. - Quy trình kiểm toán TSCĐ nói riêng và quy trình kiểm toán chung tại công ty thực hiện hầu nhƣ không có phần mềm chuyên dụng hỗ trợ kiểm toán. Vì vậy, công việc mà kiểm toán viên thực hiện rất vất vả, việc thực hiện chủ yếu qua Excel hay thủ công nên không tránh khỏi sai sót trong quá trình kiểm toán. Hơn nữa, sự ra đời các công ty kiểm toán ngày càng nhiều do đó phần mềm sẽ là điều vô cùng cấp thiết. - Tại công ty AS, trong mỗi bộ hồ sơ kiểm toán đều lƣu giữ bảng câu hỏi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ ứng với mỗi phần hành. Tuy nhiên, việc đánh giá nhiều khi mang tính chất khái quát qua sự phán xét của kiểm toán viên. Trên đây là một số những mặt còn tồn tại mà tôi đƣa ra trong quá trình nghiên cứu quy trình kiểm toán Tài sản cố định tại công ty TNHH Kiểm toán AS. Từ những nhìn nhận này, tôi xin đƣa ra một số kiến nghị để khắc phục những tồn tại trên nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục Tài sản cố định tại công ty TNHH Kiểm toán AS. 3.2. Đề xuất những kiến nghị.  Với chƣơng trình kiểm toán chung tại công ty TNHH Kiểm toán AS. - Công ty nên thiết kế chƣơng trình kiểm toán riêng cho từng đơn vị khách hàng chẳng hạn nhƣ cho doanh nghiệp sản xuất công nghiệp, sản xuất nông nghiệp, doanh nghiệp kinh doanh thƣơng mại, doanh nghiệp cung cấp dịch vụ, doanh 50
59. nghiệp xây dựng bởi vì mỗi doanh nghiệp có những đặc điểm khác nhau về lĩnh vực kinh doanh, mô hình tổ chức quản lý, điều kiện kinh doanh. Do đó, việc xây dựng và sử dụng một chƣơng trình kiểm toán sẽ không đạt hiệu quả cao nhất. - Để việc tiếp cận và thu thập thông tin với khách hàng cũ hiệu quả hơn, các KTV nên có một cuộc họp ngắn giữa nhóm kiểm toán năm trƣớc với nhóm kiểm toán năm nay để trao đổi về các vấn đề đặc thù, đáng lƣu ý nhất của khách hàng. Việc này sẽ tiết kiệm đƣợc lƣợng thời gian đáng kể trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, giúp KTV có cái nhìn đầy đủ về lĩnh vực hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng. - Việc đánh giá rủi ro trọng yếu nên đƣợc thực hiện bởi nhiều ngƣời có chuyên môn và kinh nghiệm, cùng với đó là sự kết hợp sử dụng mô hình đánh giá rủi ro kiểm toán theo công thức: AR= IR* CR * DR Trong đó: AR – Rủi ro kiểm toán; IR – Rủi ro tiềm tàng; CR – Rủi ro kiểm soát và DR – Rủi ro phát hiện. Ngoài ra, công ty cũng có thể sử dụng phần mềm máy tính để tính toán rủi ro kiểm toán. - Trên hồ sơ kiểm toán, trang kết luận của KTV trên các khoản mục cần đƣợc mô tả chi tiết, KTV nên trình bày các thủ tục kiểm toán đã đƣợc thực hiện, những hạn chế về phạm vi kiểm toán. Ngoài ra KTV nên chỉ rõ những điểm còn hạn chế trong HTKSNB tại đơn vị khách hàng để phục vụ cho lập thƣ quản lý. Ngoài những kiến nghị đƣa ra đối với các nhƣợc điểm, ngƣời viết xin đề xuất thêm một số kiến nghị nhằm nâng cao chất lƣợng kiểm toán tại công ty TNHH Kiểm toán AS: Để n ng cao năng ực cạnh tranh - Mở rộng quan hệ với các công ty kiểm toán nƣớc ngoài là điều cần thiết trong xu thế hội nhập khi mà có số ít công ty Kiểm toán Việt Nam đƣợc công nhận về chất lƣợng kiểm toán và công ty kiểm toán nƣớc ngoài chiếm xu thế hơn các công ty trong nƣớc. - Lập bộ phận chuyên môn tìm hiểu về khách hàng, phân loại khách hàng, chú trọng vào sự đánh giá chủ quan của khách hàng. 51
60. - Nâng cao hiệu quả công tác tổ chức tuyển dụng và đào tạo nhân viên nhằm thúc đẩy sự phát triển hoạt động kiểm toán của công ty; đáp ứng yêu cầu khách hàng về chất lƣợng và hiệu quả của các dịch vụ mà công ty đang cung cấp. - Công ty nên đƣa phần mềm vào cuộc kiểm toán giúp kiểm toán viên làm việc hiệu quả hơn nhiều. Về lâu dài, công ty nên tạo điều kiện và mở rộng các lớp huấn luyện về cách sử dụng các phần mềm kiểm toán hàng năm. Do việc sử dụng này là ngƣời cũ chuyển cho ngƣời mới, mà trong ngành kiểm toán hiện nay thì việc thay đổi nhân sự là không thể tránh khỏi ở bất kỳ công ty nào. Ngoài ra, cần trang bị cho nhân viên các kiến thức sử dụng phần mềm kế toán để khi sử dụng dữ liệu của khách hàng dễ dàng nắm bắt đƣợc thông tin và không bị bở ngỡ khi kiểm toán tại đơn vị, đặc biệt đối với khách hàng mới. Trong quá trình kiểm toán. - Công ty nên tổ chức các buổi thảo luận giữa các kiểm toán viên vào thời gian trƣớc và sau một cuộc kiểm toán. - Ngoài quan tâm tới các vấn đề bên trong doanh nghiệp, kiểm toán viên cần xét đến các nhân tố bên ngoài doanh nghiệp (tình trạng các doanh nghiệp khác trong cùng ngành và khuynh hƣớng của ngành mà doanh nghiệp đang hoạt động, nhu cầu của thị trƣờng đối với sản phẩm của doanh nghiệp, ảnh hƣởng của tiến bộ khoa học kỹ thuật).  Với chƣơng trình kiểm toán Tài sản cố định tại công ty.  Đánh giá hệ thống kiểm soát tài sản cố định tại công ty khách hàng. Việc tiến hành đánh giá này có ý nghĩa rất quan trọng, thông qua việc đánh giá sẽ giúp KTV có thể quyết định xem có thể giảm bớt các thủ tục kiểm tra chi tiết từ đó giảm thời gian cũng nhƣ chi phí cuộc kiểm toán hay tăng các thủ tục kiểm tra chi tiết nhằm giảm bớt rủi ro kiểm toán. KTV cần tiến hành kết hợp giữa hình thức phỏng vấn khách hàng và quan sát thực tế một cách hiệu quả. Dƣới đây ngƣời viết xin đƣợc đề xuất ý kiến cho một số công việc mà KTV nên tiến hành: - Đối với các khách hàng quen thuộc: KTV nên dựa vào những nguồn thông tin quan trọng từ những năm trƣớc đƣợc lƣu trong hồ sơ kiểm toán. Đối với những khách hàng mới, KTV nên tham khảo kinh nghiệm của những KTV đã từng kiểm toán tại đây. Đây là nguồn thông tin quan trọng giúp KTV thu thập đƣợc những bằng chứng 52