Khóa luận Kỹ thuật thu thập bằng chứng trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Grant Thornton (Việt Nam)

98 trang thiennha21 26/04/2022 5050

Download

Bạn đang xem 20 trang mẫu của tài liệu "Khóa luận Kỹ thuật thu thập bằng chứng trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Grant Thornton (Việt Nam)", để tải tài liệu gốc về máy bạn click vào nút DOWNLOAD ở trên

Tài liệu đính kèm:

khoa_luan_ky_thuat_thu_thap_bang_chung_trong_kiem_toan_bao_c.pdf

Nội dung text: Khóa luận Kỹ thuật thu thập bằng chứng trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Grant Thornton (Việt Nam)

NGÂN HÀNG NHÀ NƯỚC VIỆT NAM BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC NGÂN HÀNG TP. HỒ CHÍ MINH KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP ĐẠI HỌC KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TNHH GRANT THORNTON (VIỆT NAM). SVTH : NGUYỄN THỊ NGỌC HOA Lớp : DH30KT05 Khóa học : 30 GVHD : ThS. TRẦN THỊ HẢI VÂN Tp. Hồ Chí Minh, tháng 05 – 2018
NGÂN HÀNG NHÀ NƯỚC VIỆT NAM BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC NGÂN HÀNG TP. HỒ CHÍ MINH KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP ĐẠI HỌC KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TNHH GRANT THORNTON (VIỆT NAM). SVTH : NGUYỄN THỊ NGỌC HOA Lớp : DH30KT05 Khóa học : 30 GVHD : ThS. TRẦN THỊ HẢI VÂN Tp. Hồ Chí Minh, tháng 05 – 2018 i
LỜI CAM ĐOAN Tác giả cam đoan rằng đây là công trình nghiên cứu của bản thân với sự hướng dẫn của GVHD là ThS. Trần Thị Hải Vân – Khoa Kế toán Kiểm toán – Trường Đại học Ngân hàng TP. Hồ Chí Minh. Nội dung khóa luận là kết quả của quá trình nghiên cứu của tác giả và không sao chép các nghiên cứu khác dưới bất kỳ hình thức nào. Tác giả cam đoan chịu hoàn toàn trách nhiệm nếu phát hiện có bất kỳ sự gian lận nào về khóa luận của mình trước Hội đồng. Tác giả Nguyễn Thị Ngọc Hoa ii
LỜI CẢM ƠN Đầu tiên, tác giả xin gửi lời cảm ơn chân thành nhất đến Th.S Trần Thị Hải Vân – Giảng viên hướng dẫn của tác giả, cô đã tận tình hướng dẫn cũng như chia sẻ những kinh nghiệm và kiến thức trong suốt thời gian tác giả thực hiện khóa luận này. Những nhận xét và chỉ bảo của cô thực sự rất quý giá, giúp tác giả vượt qua những khó khăn để hoàn thành khóa luận. Tác giả cũng xin bày tỏ sự biết ơn sâu sắc đến Qúy Thầy Cô giáo Trường Đại học Ngân hàng, đặc biệt là các Thầy Cô khoa Kế toán – Kiểm toán, đã tận tình giảng dạy hướng dẫn tác giả hoàn thành các học phần trong chương trình đào tạo cử nhân của nhà trường. Qua đó đã giúp tác giả có được những nền tảng kiến thức vững chắc hỗ trợ cho quá trình thực hiện khóa luận này. Cùng với đó, tác giả xin gửi lời cảm ơn chân thành đến các Anh/Chị trong Công ty TNHH Grant Thornton (Việt Nam) đã tạo điều kiện thuận lợi và giúp đỡ tác giả hoàn thành khóa luận này. Cuối cùng, tác giả xin cảm ơn đến gia đình, bạn bè, những người đã luôn tạo điều kiện về mọi mặt, luôn ủng hộ về tinh thần và động viên kịp thời giúp tác giả vượt qua những giai đoạn khó khăn nhất để có thể hoàn thành tốt khóa luận tốt nghiệp. Xin chân thành cảm ơn! Trân trọng iii
MỤC LỤC CHƯƠNG 1 1 MỞ ĐẦU 1 1.1. Tính cấp thiết và lý do chọn đề tài 1 1.2. Mục tiêu nghiên cứu 2 1.2.1. Mục tiêu nghiên cứu tổng quát 2 1.2.2. Mục tiêu nghiên cứu cụ thể 2 1.3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 2 1.3.1. Đối tượng nghiên cứu 2 1.3.2. Phạm vi nghiên cứu 3 1.4. Phương pháp nghiên cứu 3 1.4.1. Phương pháp nghiên cứu tài liệu: 3 1.4.2. Phương pháp phân tích, tổng hợp tài liệu: 3 1.4.3. Phương pháp quan sát : 3 CHƯƠNG 2 4 CƠ SỞ LÝ THUYẾT VÀ CÁC NGHIÊN CỨU LIÊN QUAN. 4 2.1. Tổng quan về các nghiên cứu liên quan. 4 2.1.1. Các nghiên cứu trên thế giới. 4 2.1.2. Các nghiên cứu trong nước. 5 2.1.3. Khe hổng nghiên cứu 6 2.2. Khái quát chung về BCKT và Kỹ thuật thu thập BCKT. 7 2.2.1. Khái niệm về BCKT 7 2.2.2. Nguồn gốc của BCKT 8 2.2.3. Yêu cầu về BCKT 9 2.2.4. Lập kế hoạch thu thập BCKT 11 2.2.5. Các kỹ thuật thu thập BCKT. 12 2.2.6. Một số BCKT đặc biệt. 16 2.3. Lý thuyết cơ sở của khóa luận. 19 KẾT LUẬN CHƯƠNG 2 21 CHƯƠNG 3 22 THỰC TẾ ÁP DỤNG CÁC KỸ THUẬT THU THẬP BCKT TẠI GRANT THORNTON (VIỆT NAM) 22 3.1. Giới thiệu tổng quan về Grant Thornton (Việt Nam) 22 3.1.1. Quá trình hình thành và phát triển. 22 3.1.2. Các dịch vụ cung cấp. 23 3.1.3. Văn hóa và giá trị cốt lõi. 25 3.1.4. Tổ chức bộ máy quản lý tại công ty. 27 3.2. Tổng quan quy trình kiểm toán BCTC và phần mềm hỗ trợ quy trình thu thập và đánh giá BCKT. 29 3.2.1. Giới thiệu về sổ tay hướng dẫn kiểm toán của Grant Thornton. 29 3.2.2. Quy trình kiểm toán BCTC tại Grant Thornton (Việt Nam) 30 3.2.3. Phương pháp luận kiểm toán và các phần mềm hỗ trợ 34 iv
Trong năm : 41 3.3. Kỹ thuật thu thập BCKT trong kiểm toán BCTC được áp dụng tại Grant Thornton (Việt Nam). 41 3.3.1. Kỹ thuật kiểm tra tài liệu. 42 3.3.2. Kỹ thuật kiểm tra vật chất 48 3.3.3. Kỹ thuật Quan sát 50 3.3.4. Kỹ thuật xác nhận 54 3.3.5. Kỹ thuật phỏng vấn 56 3.3.6. Kỹ thuật tính toán 59 3.3.7. Kỹ thuật phân tích 62 KẾT LUẬN CHƯƠNG 3 66 CHƯƠNG 4 67 KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ 67 4.1. Nhận xét chung về quá trình vận dụng kỹ thuật thuật thu thập BCKT trong kiểm toán BCTC tại Công ty TNHH Grant Thornton (Việt Nam). 67 4.1.1. Ưu điểm. 67 4.1.2. Hạn chế. 68 4.2. Giải pháp và kiến nghị nhằm hoàn thiện kỹ thuật thu thập BCKT trong kiểm toán BCTC 69 4.2.1. Giải pháp 69 4.2.2. Kiến nghị 71 KẾT LUẬN 74 PHỤ LỤC 1 79 Biên bản kiểm kê Hàng tồn kho 79 PHỤ LỤC 2 82 Nội dung khảo sát KTV 82 PHỤ LỤC 3 86 Danh sách KTV trả lời phiếu khảo sát 86 PHỤ LỤC 4 88 Mẫu Thư xác nhận khoản mục Tiền gửi ngân hàng sử dụng tại GTV 88 v
DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CHỮ VIẾT TẮT Chữ viết tắt Nguyên nghĩa BCKT Bằng chứng kiểm toán BCTC Báo cáo tài chính CLKT Chất lượng kiểm toán The Committee of Sponsoring Organizations COSO of the Treadway Commission GTV Grant Thornton (Việt Nam) HTK Hàng tồn kho IAS International Accounting Standards IFAC International Federation of Accountant KTV Kiểm toán viên KSNB Kiểm soát nội bộ TNCB Thử nghiệm cơ bản TSCĐ Tài sản cố định TSCĐHH Tài sản cố định hữu hình VAS Chuẩn mực kế toán Việt Nam VACPA Hiệp hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam VSA Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam vi
DANH MỤC CÁC BẢNG BIỂU Trang Bảng 3.1. Mô tả thâm niên làm việc của các KTV thực hiện khảo sát 42 Bảng 3.2. Mô tả kết quả khảo sát đối với kỹ thuật kiểm tra tài liệu 45 Bảng 3.3. Mô tả kết quả khảo sát đối với kỹ thuật kiểm tra vật chất 50 Bảng 3.4. Mô tả kết quả khảo sát đối với kỹ thuật quan sát 51 Bảng 3.5. Mô tả kết quả khảo sát đối với kỹ thuật phỏng vấn 56 Bảng 3.6. Mô tả kết quả khảo sát đối với kỹ thuật xác nhận 57 Bảng 3.7. Mô tả kết quả khảo sát đối với kỹ thuật tính toán 60 Bảng 3.8. Mô tả kết quả khảo sát đối với kỹ thuật phân tích 63 vii
CHƯƠNG 1 MỞ ĐẦU 1.1. Tính cấp thiết và lý do chọn đề tài Trong nền kinh tế thị trường với chủ trương đa dạng hóa các hình thức sở hữu và thành phần kinh tế, hoạt động kiểm toán trở thành nhu cầu tất yếu đối với hoạt động kinh doanh và nâng cao hiệu quả quản lý của các doanh nghiệp trong quá trình cạnh tranh và hội nhập. Bên cạnh đó ngành kiểm toán đã khẳng định vai trò không thể thiếu trong nền kinh tế thị trường và trở thành bộ phận cấu thành quan trọng của hệ thống công cụ quản lý vĩ mô nền kinh tế tài chính, đóng vai trò tích cực phục vụ phát triển kinh tế. Cũng chính trong điều kiện kinh tế như vậy, thông tin tài chính của doanh nghiệp không chỉ để báo cáo cho các cơ quan quản lý nhà nước mà còn được nhiều người, nhiều đối tượng quan tâm, khai thác sử dụng cho các quyết định kinh tế. Tuy mỗi đối tượng quan tâm đến BCTC của doanh nghiệp trên nhiều giác độ khác nhau, nhưng tất cả đều cần một BCTC có độ tin cậy cao, chính xác và trung thực. Do vậy cần phải có hoạt động kiểm toán độc lập và khách quan có kiến thức nghề nghiệp, uy tín, trách nhiệm để kiểm tra, xem xét và đưa ra kết luận về BCTC của doanh nghiệp, thể hiện qua quá trình thu thập và đánh giá các BCKT nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp của các báo cáo này với các phương pháp và chuẩn mực kế toán được thiết lập qua Báo cáo kiểm toán. Báo cáo kiểm toán ghi nhận các ý kiến của KTV, nó là sản phẩm quan trọng nhất của cuộc kiểm toán, độ chính xác và hợp lý của nó phụ thuộc rất nhiều vào các bằng chứng mà KTV thu thập được trong quá trình kiểm toán. Có thể nói BCKT là một nhân tố quan trọng giúp nâng cao chất lượng của cuộc kiểm toán, đồng thời còn là cơ sở pháp lý cao trong việc giải quyết các tranh chấp và mâu thuẫn trong và sau quá trình kiểm toán. Do đó việc vận dụng kỹ thuật thu thập BCKT một cách hiệu quả, hợp lý và chính xác ngày càng được đánh giá cao. 1
Trong thời gian thực tập tại Công ty TNHH Grant Thornton (Việt Nam), có cơ hội được trải nghiệm với vai trò KTV trong việc thu thập BCKT và trợ giúp anh chị trong việc phân tích các bằng chứng thu thập được, kết hợp với những kiến thức được đào tạo tại trường, em nhận thấy rằng sự thành công của toàn bộ cuộc kiểm toán phụ thuộc trước hết vào việc thu thập và sau đó là đánh giá BCKT của KTV. Vì vậy em quyết định chọn đề tài: “Kỹ thuật thu thập bằng chứng trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Grant Thornton (Việt Nam)” như một cơ hội được đi sâu tìm hiểu nhằm nâng cao và giải quyết những vướng mắc trong việc vận dụng thực tế kỹ thuật thu thập BCKT tại một doanh nghiệp kiểm toán. 1.2. Mục tiêu nghiên cứu 1.2.1. Mục tiêu nghiên cứu tổng quát Người viết thực hiện nghiên cứu đề tài với mục tiêu tổng quát là: Tìm hiểu vai trò của kỹ thuật thu thập BCKT đến kết quả của cuộc kiểm toán BCTC và hoàn thiệt kỹ thuật thu thập BCKT trong kiểm toán BCTC tại công ty TNHH Grant Thornton (Việt Nam). 1.2.2. Mục tiêu nghiên cứu cụ thể Tìm hiểu một số vấn đề về BCKT và kỹ thuật thu thập BCKT theo VSA 500, ISA 500, ISA 300, Nghiên cứu kỹ thuật thu thập BCKT trong kiểm toán BCTC nhằm tìm hiểu về các kỹ thuật được áp dụng trong kiểm toán BCTC tại Grant Thornton (Việt Nam) ở các khoản mục và giai đoạn kiểm toán cụ thể. Từ đó đánh giá ưu điểm và hạn chế của các kỹ thuật được áp dụng để có cái nhìn khách quan hơn khi lựa chọn kỹ thuật thu thập BCKT. 1.3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 1.3.1. Đối tượng nghiên cứu Đối tượng nghiên cứu: Kỹ thuật thu thập BCKT trong kiểm toán BCTC tại công ty TNHH Grant Thornton (Việt Nam). 2
1.3.2. Phạm vi nghiên cứu Công ty TNHH Grant Thornton (Việt Nam) 1.4. Phương pháp nghiên cứu 1.4.1. Phương pháp nghiên cứu tài liệu: Tham khảo các tài liệu về kiểm toán; chuẩn mực kế toán và kiểm toán; chế độ kế toán hiện hành; sử dụng tài liệu và hồ sơ kiểm toán của Công ty Grant Thornton để thu thập những thông tin cần thiết phục vụ cho quá trình nghiên cứu. 1.4.2. Phương pháp phân tích, tổng hợp tài liệu: Thống kê những thông tin, dữ liệu thu thập được để tiến hành phân tích, đánh giá. Từ đó đưa ra những nhận định tổng hợp, khách quan nhằm phát hiện ưu nhược điểm và tìm ra giải pháp khắc phục. 1.4.3. Phương pháp quan sát : Quan sát trực tiếp quá trình kiểm toán tại các khách hàng của công ty trong quá trình đi thực tế để thu thập các thông tin liên quan. 3
CHƯƠNG 2 CƠ SỞ LÝ THUYẾT VÀ CÁC NGHIÊN CỨU LIÊN QUAN. 2.1. Tổng quan về các nghiên cứu liên quan. Nội dung chính của phần này, tác giả tổng quan các công trình nghiên cứu trên thế giới và Việt Nam về tầm quan trọng của việc thu thập BCKT và các kỹ thuật thu thập BCKT được áp dụng để trên cơ sở đó tác giả tìm ra khe hổng nghiên cứu đề xuất hướng nghiên cứu của luận văn. 2.1.1. Các nghiên cứu trên thế giới. Trong các nghiên cứu từ nước ngoài, với quan điểm CLKT được hiểu là khả năng KTV phát hiện và báo cáo về những sai phạm trọng yếu trong việc trình bày và công bố các BCTC của các khách hàng được kiểm toán (quan điểm của DeAgelo (1981), Palmrose, Z. (1988), Bradshaw (2001) và đa số các nghiên cứu khoa học về kiểm toán). Theo đó, khi đánh giá về các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT, kết quả chỉ ra rằng, khả năng các KTV phát hiện được các sai phạm trọng yếu phụ thuộc vào nhiều nhân tố, đặc biệt là năng lực KTV trong việc thu thập BCKT. Nhiều nghiên cứu điển hình khác ở nước ngoài về các nhân tố ảnh hưởng tới CLKT được thực hiện bởi Mock & Samet (1982); Schroeder và cộng sự (1986); Sutton & Lampe (1990); Carcello và cộng sự (1992), Aldhizer và cộng sự (1995); Davis (1995); Behn và cộng sự (1997); Sucher và cộng sự (1998); Behn và cộng sự (1999); Pandit (1999); Chen và cộng sự (2001); cũng đưa ra các kết luận về các nhân tố riêng rẽ hoặc từng nhóm nhân tố ảnh hưởng đến CLKT. Trong các kết quả nghiên cứu, các nhân tố được xác định có thể mang tính kế thừa và phát triển mới, và mức độ quan trọng của các nhân tố tới CLKT có thể khác nhau, tùy thuộc vào nhận thức của đối tượng mà nhà nghiên cứu thực hiện điều tra, khảo sát, cũng như địa điểm và bối cảnh thời gian của nghiên cứu. Tuy nhiên, sau sự kiện sụp đổ của Tập đoàn Kiểm toán hàng đầu thế giới Arthur Andersen, một số nghiên cứu gần đây đã chỉ ra rằng việc đảm bảo CLKT không chỉ phụ thuộc vào các nhân 4
tố của công ty kiểm toán, mà quan trọng hơn là phụ thuộc vào chính các KTV- những người trực tiếp thực hiện các cuộc kiểm toán tại công ty khách hàng. Và quan trọng hơn là chất lượng của cuộc kiểm toán và kết luận của KTV phụ thuộc trực tiếp vào kỹ thuật được sử dụng để thu thập BCKT. Quan điểm thành công của toàn bộ cuộc kiểm toán phụ thuộc trước hết vào việc thu thập và sau đó là đánh giá BCKT của KTV cũng được đề cập trong các nghiên cứu như: Consideration of Fraud in a Financial Statement Audit xuất bản bởi AICPA (New York, 2005); A cause of failure in corporate governance của Crowther, D., & Jatana, R. (2005). Impact of Audit Evidence on Auditor’S Report của University of Benin (2010); Does Audit Evidence Type Effects on Quality of Auditor's Opinion? của Mohamed Zakari (2013); Thấy được tầm quan trọng của việc thu thập BCKT, ngày càng có nhiều nghiên cứu đề cập đến kỹ thuật thu thập BCKT nhằm hỗ trợ KTV trong việc xây dựng kế hoạch kiểm toán cũng như đưa ra ý kiến kiểm toán một cách đúng đắn và hiệu quả nhất. Trong đó phải kể đến các nghiên cứu như: Audit Evidence and Method of obtaining evidence của Vinod Kumar năm 2008; Audit techniques and audit evidence được nghiên cứu bởi Radu Florea và Ramona Flolera vào năm 2011; Audit Evidence của Mạng lưới hệ thống kiểm toán quốc gia (NAS) xuất bản năm 2015; Techniques for Gathering Audit Evidence của Jane Boler trên tạp chí Kiểm toán xuất bản năm 2016; Three essays on unorthodox audit evidence được nghiên cứu bởi Kyunghee Yoon năm 2016; 2.1.2. Các nghiên cứu trong nước. Tính đến nay, các nghiên cứu về kỹ thuật thu thập BCKT tại Việt Nam là không nhiều. Cụ thể: Tống Thế Thuận (2008) với đề tài Bằng chứng kiểm toán và kỹ thuật thu thập Bằng chứng kiểm toán trong hoạt động kiểm toán.Nguyễn Thị Khánh Linh (2012) với Luận văn Các phương pháp thu thập Bằng chứng kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn S&S. Trần Thị 5
Minh Tâm (2012) với Luận văn “Hoàn thiện kỹ thuật thu thập Bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty TNHH Kế toán và Kiểm toán AAC” .Lê Thanh Ngân (2013) Kỹ thuật thu thập Bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Deloitte Việt Nam. Thái Hà Anh (2015) với Luận văn Bằng chứng kiểm toán và các kỹ thuật thu thập Bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Dịch vụ kiểm toán và tư duy UHY. Các nghiên cứu này phần lớn tập trung vào việc làm rõ những nội dung cơ bản về BCKT và cách thức áp dụng kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm troán trong từng quy trình kiểm toán BCTC. Qua đó đưa ra giải pháp và kiến nghị để hoàn thiện kỹ thuật thu thập BCKT tại đơn vị. TS Phan Thanh Hải (2014) với nghiên cứu Các kỹ thuật cơ bản sử dụng trong kiểm toán Báo cáo tài chính.Th.s Đặng Văn Quang (2017) với nghiên cứu Sử dụng kỹ thuật thu thập bằng chứng trong hoạt động kiểm toán đăng trên Tạp chí Kế toán và Kiểm toán. Đây là một trong số ít những nghiên cứu đề cập đến những ưu điểm và hạn chế trong quá trình vận dụng kỹ thuật thu thập BCKT. Như vậy các nghiên cứu ở Việt Nam cũng đã bước đầu quan tâm đến việc nghiên cứu các chủ đề liên quan đến kỹ thuật thu thập BCKT trong BCTC. Tuy nghiên hầu hết các nghiên cứu chỉ dừng lại ở mức độ cung cấp thông tin chưa đi sâu vào phân tích và làm nổi bật về tầm quan trọng của kỹ thuật thu thập BCKT trong thành công của một cuộc kiểm toán. 2.1.3. Khe hổng nghiên cứu Qua những công trình nghiên cứu trong và ngoài nước kể trên có thể thấy BCKT là một nhân tố quan trọng giúp nâng cao chất lượng của cuộc kiểm toán. Do đó việc vận dụng kỹ thuật thu thập BCKT một cách hiệu quả, hợp lý và chính xác ngày càng được đánh giá cao và trở thành đề tài rất được quan tâm. Ở Việt Nam việc thực hiện các nghiên cứu liên quan đến kỹ thuật thu thập BCKT còn ít và thực hiên tương đối chậm hơn so với các nước trên 6
thế giới, nhưng trong thời gian gần đây cũng đã có rất nhiều nghiên cứu quan tâm đến đề tài này hơn. Qua việc tổng quan về các nghiên cứu trước đã thực hiện liên quan đến đề tài này, tác giả nhận thấy có rất ít nghiên cứu thực hiện đo lường và đánh giá về các kỹ thuật thu thập BCKT, cũng như việc đưa ra khuôn mẫu chung trong việc lựa chọn kỹ thuật thu thập BCKT trong kiểm toán BCTC cho những KTV chưa có kinh nghiệm thực hiện kiểm toán. Do đó, cần thiết thực hiện nghiên cứu về kỹ thuật thu thập BCKT trong kiểm toán BCTC tại Việt Nam nhằm khắc phục khe hổng trên. 2.2. Khái quát chung về BCKT và Kỹ thuật thu thập BCKT. 2.2.1. Khái niệm về BCKT Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500: “ BCKT là tất cả các tài liệu, thông tin do KTV thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các tài liệu, thông tin này KTV đưa ra kết luận và từ đó hình thành nên ý kiến kiểm toán. BCKT bao gồm những tài liệu, thông tin chứa đựng trong các tài liệu, sổ kế toán, kể cả BCTC và những tài liệu, thông tin khác”. Để thực hiện cuộc kiểm toán BCTC tại đơn vị được kiểm toán, KTV sẽ nhận được các tài liệu, thông tin từ ban quản lý về các báo cáo này. Những thông tin này không thể được tin cậy và KTV cần thu thập bằng chứng để xác nhận rằng thông tin do ban quản lý cung cấp là chính xác. Trong trường hợp này, ý kiến của KTV dựa trên bằng chứng thu thập được. Khái niệm này cũng chỉ ra mối quan hệ tương quan giữa BCKT với kết luận kiểm toán. BCKT là cơ sở để hình thành nên kết luận kiểm toán và sự thành công của một cuộc kiểm toán phụ thuộc trước hết vào việc thu thập và đánh giá bằng chứng của KTV. Từ đó tạo niềm tin cho những người sử dụng BCTC của doanh nghiệp. Vì tầm quan trọng và tính đa dạng của BCKT mà KTV cần nhận thức rõ về các loại bằng chứng để có thể đánh giá một cách hữu hiệu khi thực hiện kiểm toán. 7
2.2.2. Nguồn gốc của BCKT BCKT do KTV tự thu thập: Một số bằng chứng kiểm toán được thu thập bằng cách thực hiện các thủ tục kiểm toán để kiểm tra tài liệu, sổ kế toán, ví dụ qua việc phân tích, soát xét và thực hiện lại các thủ tục đã được đơn vị thực hiện trong quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính; đối chiếu các loại tài liệu, thông tin liên quan và việc sử dụng các tài liệu, thông tin đó. Qua việc thực hiện các thủ tục kiểm toán đó, KTV có thể xác định rằng các tài liệu, sổ kế toán đã nhất quán và thống nhất với báo cáo tài chính. BCKT do doanh nghiệp phát hành và luân chuyển đến các bộ phận nội bộ hoặc bên ngoài đơn vị và các thông tin doanh nghiệp thông tin cho KTV Chứng từ tài liệu do doanh nghiệp phát hành và chuyển đến các doanh nghiệp khác sau đó quay trở lại đơn vị như: các uỷ nhiệm chi, báo nợ báo có của ngân hàng. Chứng từ tài liệu do doanh nghiệp phát hành và luân chuyển trong nội bộ doanh nghiệp như các phiếu thu, phiếu chi, phiếu nhập xuất, hoá đơn bán hàng Các sổ kế toán, BCTC kế toán do doanh nghiệp lập. Những thông tin (lời nói, ghi chép) của cán bộ quản lý hoặc những giải trình của những người có liên quan đến đơn vị được cung cấp cho KTV. BCKT do bên thứ ba cung cấp từ các nguồn khác nhau Thông tin từ các nguồn độc lập ngoài đơn vị được kiểm toán mà kiểm toán viên có thể sử dụng làm bằng chứng kiểm toán bao gồm xác nhận từ bên thứ ba, báo cáo của các chuyên gia phân tích, và dữ liệu có thể so sánh về các đối thủ cạnh tranh. Các bằng chứng do đối tượng bên ngoài doanh nghiệp có liên quan đến BCTC của doanh nghiệp, như hoá đơn bán hàng, sổ phụ ngân hàng. Các ghi chép độc lập hoặc báo cáo thống kê tổng hợp theo chuyên ngành có liên quan đến doanh nghiệp. 8
2.2.3. Yêu cầu về BCKT Để các ý kiến nhận xét của KTV về BCTC được kiểm toán là đúng với mức độ nghi ngờ hợp lý thì các bằng chứng mà KTV đưa ra phải đảm bảo được các yêu cầu cơ bản của nó. Tuy nhiên BCKT thu nhận được cũng có những hạn chế nhất định, do trong quá trình kiểm toán còn phải tính đến chi phí của cuộc kiểm toán. Song chúng vẫn phải đáp ứng được những yêu cầu cơ bản để thể hiện tính thuyết phục của BCKT. Hai yêu cầu cơ bản của BCKT thu thập được là: tính thích hợp và tính đầy đủ. 2.2.3.1. Tính thích hợp Tính thích hợp của BCKT thể hiện chất lượng hay mức độ đáng tin cậy của bằng chứng. Nếu bằng chứng được xem là có giá trị cao thì nó giúp rất nhiều trong việc KTV xem xét để đưa ra những nhận xét xác đáng và KTV sẽ tin tưởng và yên tâm khi kết luận báo cáo kiểm toán. Yêu cầu về tính thích hợp là thước đo chất lượng của BCKT đã thu thập được, do đó nó chỉ phụ thuộc vào các thể thức kiểm toán được lựa chọn là chủ yếu, chứ không phụ thuộc nhiều vào quy mô mẫu kiểm toán. BCKT được xem là thích hợp khi nó đảm bảo các đặc điểm chủ yếu sau: Thích đáng: BCKT phải phù hợp hay thích đáng với mục tiêu kiểm toán mà KTV đã xác định. Tuỳ theo mục tiêu kiểm toán mà thu thập bằng chứng để chứng minh cho chúng. Ví dụ: trong quá trình kiểm toán khách hàng quên không thanh toán chi phí vận chuyển hàng hoá cho doanh nghiệp, thì BCKT phải là việc so sánh mẫu một số hoá đơn bán hàng với chứng từ thanh toán phí vận chuyển Nguồn gốc của bằng chứng: Các bằng chứng được cung cấp từ các nguồn bên ngoài doanh nghiệp thì đáng tin cậy hơn bên trong doanh nghiệp. Thí dụ, tài liệu, thông tin thu thập được từ ngân hàng, khách hàng, nhà cung cấp, 9
Mức độ khách quan: Những chứng cứ có tính khách quan đáng tin cậy hơn, những chứng cứ cần phải có sự phân tích, phán xét thì mới đi đến kết luận đúng hay sai. Thí dụ những bản xác nhận của khách hàng về các khoản phải thu, biên bản kiểm hàng tồn kho, tiền mặt là những bằng chứng có tính khác quan, còn nếu bằng chứng là các câu hỏi, câu trả lời của các nhà quản lý kế toán về hàng tồn kho, các khoản phải thu thì tính khách quan không cao. Bằng chứng do KTV thu thập trực tiếp hay gián tiếp: những bằng chứng do KTV trực tiếp thu nhận được thông qua việc xem xét, quan sát, tính toán, điều tra thực tế sẽ có giá trị hơn nếu chỉ dựa vào tài liệu, thông tin do doanh nghiệp hoặc người khác cung cấp. Bằng chứng thu nhận trong doanh nghiệp có hệ thống kiểm soát nội bộ có hiệu quả sẽ có độ tin cậy hơn trong doanh nghiệp có hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém. Bằng chứng được cung cấp do những cá nhân có đủ trình độ chuyên môn sẽ được đánh giá có giá trị hơn do cá nhân hoặc KTV có trình độ chuyên môn thấp. 2.2.3.2. Tính đầy đủ Yêu cầu đầy đủ là biểu thị số lượng BCKT mà KTV thu nhận được và có thể dựa vào đó để đưa ra những ý kiến của mình. Mặc dù không có một thước đo tuyệt đối nào để xem xét bằng chứng đầy đủ hay chưa nhưng số lượng chứng cứ thu thập được có quyết định tính đầy đủ của chúng. Quy mô, mẫu mã KTV lựa chọn để kiểm toán rất quan trọng trong việc quyết định tính đầy đủ của BCKT. Song ngoài quy mô mẫu lựa chọn để kiểm toán, tính đầy đủ của bằng chứng còn phụ thuộc vào mẫu đó có bao quát được các yếu tố hoặc các tiêu thức có thể đại diện cho tổng thể hay không. Thí dụ, mẫu đó phải bao gồm các khoản mục thể hiện tính trọng yếu trong tổng thể quan sát, kiểm toán hoặc ở những bộ phận, những trường hợp có mức rủi ro cao. Ngoài ra mẫu chọn 10
kiểm toán trong khoảng thời gian bao quát càng rộng thì tính đầu đủ của bằng chứng càng cao. Ngoài hai yêu cầu trên, để đáp ứng các yêu về chất lượng của cuộc kiểm toán thì BCKT thu thập phải kịp thời và có tính thuyết phục khi đưa ra các kết luận của KTV. 2.2.4. Lập kế hoạch thu thập BCKT Mục đích chính của việc lập kế hoạch thu thập BCKT là vạch ra lộ trình hỗ trợ KTV thu thập BCKT hiệu quả xúc tiến đưa ra kết luận kiểm toán một cách phù hợp. Việc lập kế hoạch nên tập trung vào mục tiêu và phạm vi kiểm toán. Lập kế hoạch thu thập bằng chứng được thực hiện trong quá trình chuẩn bị kiểm toán, tuy nhiên nó có thể được tinh chỉnh, phát triển và thích nghi trong quá trình thực hiện kiểm toán. Lợi ích của việc lập kế hoạch thu thập bằng chứng tốt là xác định những gì cần được nhắm mục tiêu, để thu thập bằng chứng phù hợp và đầy đủ và tránh lãng phí thời gian và tài nguyên. KTV được lựa chọn việc lên kế hoạch theo các cách khác nhau sao cho đủ bằng chứng để có thể rút ra các kết luận đáp ứng các mục tiêu của kiểm toán. Để chuẩn bị một kế hoạch thu thập bằng chứng, các bước sau đây cần được xem xét: Xác định bằng chứng theo yêu cầu của các mục tiêu và tiêu chí kiểm toán Các mục tiêu kiểm toán xác định các câu hỏi chính cần được kiểm toán trả lời. Để trả lời mục tiêu kiểm toán, KTV cần thu thập một loạt các bằng chứng thích hợp. Bằng cách chia nhỏ những câu hỏi chính này thành các câu hỏi phụ và chỉ ra bằng chứng cần thiết. Không phải tất cả thông tin có sẵn cho KTV đều là BCKT. KTV cần xác định thông tin nào có thể được so sánh với các tiêu chí kiểm toán để thực hiện các kết quả kiểm toán. Xác định các kỹ thuật thu thập BCKT. 11
Một khi các bằng chứng được xác định, KTV sẽ xác định nơi có thể thu thập được các bằng chứng. Đôi khi nhiều nguồn có thể được yêu cầu. Ở giai đoạn này, việc xác định kỹ thuật thu thập BCKT là rất quan trọng. Bằng chứng thu thập tại chỗ là đặc biệt quan trọng khi kiểm toán được sử dụng để xác minh tính phù hợp và thực hiện hiệu quả các thỏa thuận đã lập kế hoạch nhằm đạt được các mục tiêu kiểm toán. 2.2.5. Các kỹ thuật thu thập BCKT. BCKT gồm nhiều loại khác nhau, được thu thập từ nhiều kỹ thuật khác nhau như: Kỹ thuật kiểm tra, quan sát, xác nhận, phỏng vấn, phân tích, tính toán, Mỗi kỹ thuật thu thập bằng chứng sẽ cung cấp những loại bằng chứng khác nhau với độ tin cậy khác nhau và từng kỹ thuật có những ưu điểm và hạn chế riêng của mình. Do đó, trong nhiều trường hợp, KTV cần phối hợp sử dụng nhiều phương pháp để đạt được mục tiêu kiểm toán. Nói cách khác, trong từng trường hợp cụ thể, tùy theo sự xét đoán nghề nghiệp của mình, KTV sẽ lựa chọn các kỹ thuật để thu thập BCKT. 2.2.5.1. Kiểm tra Kiểm tra là việc soát xét chứng từ, sổ kế toán, BCTC và các tài liệu, số liệu có liên quan hoặc kiểm tra các tài sản hữu hình. Thường gồm hai loại: Kiểm tra tài liệu: Bao gồm việc xem xét đối chiếu các tài liệu như hóa đơn bán hàng, Phiếu nhập kho, xuất kho, sổ kế toán, Loại kiểm tra này thường được tiến hành theo hai cách: Từ một kết luận có trước, KTV thu thập tài liệu để làm cơ sở cho kết luận này.Thí dụ KTV kiểm tra các tài liệu, hồ sơ pháp lý về quyền sở hữu của tài sản. Kiểm tra các tài liệu của một nghiệp vụ. Quy trình này có thể được tiến hành theo hai hướng: (1) Từ chứng từ gốc; kiểm tra việc ghi chép chúng trên sổ sách hoặc (2) Từ sổ sách: kiểm tra ngược lại các chứng từ gốc có liên quan. Cần chú ý rằng hai hướng kiểm tra sẽ cung cấp hai loại bằng chứng để thỏa mãn các mục tiêu khác nhau. Việc kiểm tra chứng từ gốc cho đến sổ sách 12
sẽ cho thấy các nghiệp vụ phát sinh đều đã được ghi nhận. Ngược lại, việc kiểm tra các nghiệp vụ khởi đầu từ sổ sách quay về chứng từ gốc sẽ cho biết có phải các nghiệp vụ ghi trên sổ sách đều thực sự xảy ra hay không. Như vậy, tùy thuộc vào mục tiêu kiểm toán, KTV sẽ chọn một trong hai hướng, hoặc chọn cả hai. Kỹ thuật này tương đối thuận tiện do tài liệu thường là có sẵn, do vậy chi phí để thu thập bằng chứng cũng thấp hơn các kỹ thuật khác. Tuy nhiên kiểm tra tài liệu cũng có những hạn chế nhất định. Việc kiểm tra cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao hay không tùy thuộc vào nội dung và nguồn gốc của các bằng chứng và tùy thuộc vào hiệu quả của Hệ thống KSNB đối với quy trình xử lý tài liệu đó. Kiểm tra vật chất: các loại tài sản của doanh nghiệp, áp dụng đối với tài sản có hình thái vật chất cụ thể như hàng tồn kho, tài sản cố định, tiền mặt, Kỹ thuật này cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao, tuy nhiên loại bằng chứng này có những hạn chế nhất định: Đối với một số tài sản cố định như nhà xưởng, đất đai, phương tiện vận tải việc kiểm kê chỉ cho biết sự hiện hữu của tài sản đó, chứ không cho biết về quyền sở hữu của đơn vị đối với chúng. Đối với hàng tồn kho, việc kiểm kê chỉ cho biết sự hiện hữu của các loại hàng này về mặt số lượng, nhưng không cho biết chúng có được đánh giá đúng hay không, hoặc chất lượng và tình trạng của chúng như thế nào Các vấn đề trên sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến số dư hàng tồn kho trên BCTC. 2.2.5.2. Quan sát. Quan sát là việc theo dõi một hiện tượng, một chu trình hoặc một thủ tục do người khác thực hiện. Kỹ thuật quan sát rất hữu ích trong nhiều phần hành của cuộc kiểm toán nhưng tự nó khó có thể cung cấp đầy đủ bằng chứng, mà phải đi kèm với các kỹ thuật khác. Khi quan sát, KTV cần chú ý rằng kỹ thuật này chỉ cung cấp 13
bằng chứng về cách thức thực thi công việc ở thời điểm quan sát, không chắc chắn có được thực hiện ở thời điểm khác hay không. 2.2.5.3. Xác nhận. Xác nhận là quá trình thu thập các bản xác nhận của bên thứ ba, xác minh tính chính xác của thông tin mà KTV còn nghi vấn. Các thư xác nhận cần thỏa mãn: Nội dung thư xác nhận được lập bởi KTV. KTV tự lựa chọn đối tượng để gửi thư Xác nhận phải được thể hiện bằng văn bản Các thư xác nhận cần được kiểm soát bởi KTV. Thư xác nhận phải được gửi trực tiếp đến công ty kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán. Ngoài ra KTV cần cân nhắc có sự thông đồng giữa khách hàng và bên thứ ba. KTV có thể áp dụng kỹ thuật này theo một trong hai cách sau: Thư xác nhận mở (dạng khẳng định): đề nghị người được yêu cầu trả lời, ký nhận trong mọi trường hợp hoặc phúc đáp lại cho KTV là đồng ý hoặc không đồng ý với thông tin cần xác nhận bằng cách yêu cầu điền thông tin. Thư xác nhận đóng (dạng phủ định) chỉ đòi hỏi sự phản hồi khi không đồng ý với thông tin yêu cầu xác nhận. Khi đồng ý với thông tin xác nhận thì không nhất thiết phải phản hồi. Tuy nhiên thư phản hồi đóng thường cung cấp bằng chứng ít tin cậy hơn so với việc sử dụng thư xác nhận mở, vì thế KTV cần xem xét thực hiện các thử nghiệm cơ bản bổ sung. Ưu điểm của kỹ thuật này: Phương pháp này được áp dụng trong hầu hết trong tất cả các cuộc kiểm toán và bằng chứng thu được có độ tin cậy cao. Nhược điểm: Chi phí thực hiện khá lớn và phạm vi áp dụng là tương đối giới hạn nhất là khi đơn vị được kiểm toán có quy mô lớn, quan hệ rộng, đa quốc gia 14
2.2.5.4. Phỏng vấn. Phỏng vấn là việc tìm kiếm thông tin từ những người có hiểu biết ở bên trong hoặc bên ngoài đơn vị được kiểm toán bằng văn bản hoặc bằng lời nói. Ưu điểm của kỹ thuật này là giúp KTV thu thập được những bằng chứng mới hoặc những phản hồi để củng cố ý kiến kiểm toán. Tuy nhiên, nhược điểm của kỹ thuật này là độ tin cậy của bằng chứng không cao do đối tượng được phỏng vấn chủ yếu là người trong đơn vị được kiểm toán nên thiếu tính khách quan. Đối với kỹ thuật này, để đạt kết quả tốt, KTV cần nghiên cứu trước về các nội dung cần trao đổi, lựa chọn các câu hỏi, có thái độ hòa nhã bởi lẽ phỏng vấn còn là một nghệ thuật. 2.2.5.5. Tính toán. Tính toán là việc kiểm tra tính chính xác về mặt toán học của số liệu trên chứng từ, sổ kế toán, BCTC và các tài liệu liên quan khác hay việc thực hiện các tính toán độc lập của KTV. Kỹ thuật này chỉ quan tâm đến tính chính xác số học mà không chú ý đến các phương pháp tính được sử dụng. Do đó kỹ thuật này thường được sử dụng với các kỹ thuật khác như kiểm tra tài liệu, kiểm tra vật chất, phân tích Kỹ thuật này có ưu điểm là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao nhất, xét về mặt số học. Tuy nhiên, nhược điểm của kỹ thuật này là ở chỗ là các phép tính và phân bổ đôi khi quá phức tạp, tốn thời gian, đặc biệt là đối với các công ty khách hàng lớn, loại hình kinh doanh đa dạng, luồng tiền ra vào rất lớn 2.2.5.6. Phân tích. Là quá trình phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng, biến động, những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch so với giá trị đã dự kiến. Ưu điểm của kỹ thuật phân tích là tương đối đơn giản, có hiệu quả cao và không tốn thời gian, chi phí kiểm toán không cao. Vì vậy thủ tục phân tích 15
được sử dụng trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán và có hiệu quả cao. 2.2.6. Một số BCKT đặc biệt. 2.2.6.1. Tư liệu của chuyên gia, tổ chức cung cấp dịch vụ cho đơn vị được kiểm toán (theo VSA 402). Do KTV không thể am tường tất cả mọi lĩnh vực của xã hội, vì vậy các chuẩn mực kiểm toán cho phép họ được sử dụng ý kiến của những chuyên gia có năng lực, kiến thức và kinh nghiệm cụ thể trong một lĩnh vực chuyên môn nào đó, ngoại trừ lĩnh vực kế toán và kiểm toán. Khi quyết định sử dụng tư liệu của chuyên gia đối với một khoản mục, KTV cần cân nhắc vế tính trọng yếu và sự phức tạp của khoản mục này, cũng như khả năng thu thập bằng chứng khác cho khoản mục. Để sử dụng, KTV phải xem xét về: Năng lực của chuyên gia. Sự khách quan của chuyên gia. Thu thập được các bằng chứng đầy đủ và thích hợp để chứng minh rằng phạm vi công việc của chuyên gia đáp ứng được các mục tiêu kiểm toán. Đánh giá công việc của chuyên gia: KTV cần xem xét một số vấn đề như: Nguồn tư liệu do chuyên gia sử dụng có đầy đủ và thích hợp hay không? Phương pháp áp dụng có hợp lý và nhất quán với kỳ trước hay không? Sự phù hợp về kết quả công việc của chuyên gia với hiểu biết của KTV về hoạt động của đơn vị, và với kết quả của các thủ tục kiểm toán khác. 2.2.6.2. Giải trình của Ban Giám Đốc (theo VSA 580). KTV phải thu thập bằng chứng về việc giám đốc đơn vị được kiểm toán thừa nhận trách nhiệm của mình trong việc lập và trình bày BCTC trung thực, hợp lý, phù hợp với chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận) và đã phê duyệt BCTC. KTV thu thập bằng chứng nói trên trong các biên bản họp Hội đồng quản trị (hoặc Ban Giám Đốc) liên quan đến vấn đề 16
này, hoặc bằng cách yêu cầu Giám Đốc cung cấp “Bản giải trình”, Bản “Báo cáo của Giám đốc” hoặc “BCTC” đã được giám đốc ký duyệt. Sử dụng các giải trình của Giám đốc như là BCKT. Trường hợp không có đầy đủ BCKT thích hợp, KTV phải thu thập các giải trình bằng văn bản của Giám đốc đơn vị được kiểm toán về những vấn đề xét thấy có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC. Lưu ý: KTV phải tìm hiểu nguyên nhân khi giải trình của Giám đốc mâu thuẫn với BCKT khác và khi cần thiết thì phải xác minh lại mức độ tin cậy của BCKT và các giải trình của Giám đốc. 2.2.6.3. Tư liệu của KTV nội bộ (theo VSA 610). KTV độc lập cần phải xem xét hoạt động kiểm toán nội bộ và đánh giá ảnh hưởng của hoạt động này đến các thủ tục kiểm toán BCTC. KTV độc lập cần phải tìm hiểu đầy đủ về hoạt động kiểm toán nội bộ trợ giúp cho việc lập kế hoạch kiểm toán và thiết lập phương pháp tiếp cận kiểm toán có hiệu quả. Những đánh giá ban đầu của KTV độc lập về hoạt động của kiểm toán nội bộ có ảnh hưởng đến việc xem xét có nên sử dụng tư liệu của kiểm toán nội bộ và có nên thay đổi nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán BCTC hay không. 2.2.6.4. Tư liệu của các KTV khác (theo VSA 600). KTV khác là KTV chịu trách nhiệm kiểm toán BCTC và ký Báo cáo kiểm toán của đơn vị cấp dưới hoặc đơn vị kinh tế khác được gộp trong BCTC của đơn vị cấp trên. KTV khác là KTV thuộc công ty kiểm toán khác hoặc là KTV thuộc chi nhánh hoặc văn phòng của công ty kiểm toán. Để sử dụng tư liệu của KTV khác, KTV chính xác định ảnh hưởng của công việc do KTV khác thực thi đến cuộc kiểm toán của mình. Cụ thể, theo VSA 600 quy định KTV chính cần thực hiện những thủ tục cần thiết sau đây: KTV chính phải xem xét năng lực chuyên môn của công ty kiểm toán và KTV khác dựa vào bối cảnh công việc thực tế. 17
KTV chính cần phải thực hiện các thủ tục cần thiết để thu thập đầy đủ BCKT thích hợp chứng minh rằng các công việc do KTV khác thực hiện là phù hợp với công việc kiểm toán và mục đích của KTV chính trong từng cuộc kiểm toán cụ thể. KTV chính phải xem xét đến những phát hiện quan trọng của KTV khác. Trong trường hợp cần thiết, KTV chính có thể phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung đối với BCTC của những bộ phận hoặc đề nghị KTV khác thực hiện thủ tục này. 2.2.6.5. Bằng chứng về các bên liên quan (theo VSA 550). Theo ISA 24, Bên liên quan – các bên được coi là liên quan nếu một bên có khả năng điều hành, kiểm soát bên kia hoặc có ảnh hưởng đáng kể đến bên kia trong quá trình ra quyết định về hoạt động hoặc có ảnh hưởng đáng kể đến bên kia trong quá trình ra quyết định về hoạt động hoặc quyết định về tài chính. Bên liên quan và những mối quan hệ với các bên liên quan có ảnh hưởng lớn đến nhận định của người sử dụng BCTC. Do đó thông tin về các bên này cần phải được kiểm tra và công bố những vấn đề cần thiết để giúp người sử dụng hiểu được về bản chất của các mối quan hệ và những nghiệp vụ phát sinh giữa các bên liên quan. Để nhận diện về các bên liên quan, KTV có thể áp dụng một số thủ tục sau đây: Xem lại hồ sơ kiểm toán năm trước để nhận diện các bên liên quan đã biết. Kiểm tra những thủ tục xác định danh sách các bên liên quan của đơn vị. Thẩm tra về mối liên hệ của thành viên Hội đồng quản trị và Ban giám đốc với những đơn vị khác. Kiểm tra sổ đăng ký thành viên góp vốn hoặc sổ đăng ký cổ đông để xác định danh sách những cổ đông chủ yếu 18
KTV cần phải chú ý đến các nghiệp vụ bất thường, ví dụ như: các giao dịch có những điều khoản không bình thường về giá cả, điều kiện thanh toán, hình thức bảo hành , các nghiệp vụ phát sinh không hợp lý, các nghiệp vụ được xử lý một cách khác thường so với nghiệp vụ tương tự. Khi phát hiện các nghiệp vụ phát sinh giữa các bên liên quan, KTV cần xem những nghiệp vụ này có được ghi chép và công bố đúng đắn, đầy đủ trên BCTC không? 2.3. Lý thuyết cơ sở của khóa luận. Lý thuyết người đại diện Lý thuyết đại diện xuất hiện trong những năm 1970 với nghiên cứu đầu tiên vào những vấn đề thông tin bất cân xứng giữa người chủ sở hữu và người quản lý trong ngành Bảo hiểm (Spence và Zeckhauser, 1971; Ross, 1973) và nhanh chóng trở thành một lý thuyết vận dụng vào các lĩnh vực khác về những vấn đề liên quan đến hợp đồng đại diện giữa người chủ sở hữu và người thay mặt người chủ sở hữu để điều hành hoạt động của đơn vị. Theo Jensen and Mec-kling (1976) xác định mối quan hệ đại diện (hay quan hệ ủy thác) như là quan hệ hợp đồng mà theo đó các cổ đông (những người chủ - principals), bổ nhiệm, chỉ định người khác, người quản lý công ty (người đại diện -agents), để thực hiện việc quản lý công ty cho họ mà trong đó bao gồm cả việc trao thẩm quyền để ra quyết định định đoạt tài sản của công ty. Lý thuyết về đại diện cho rằng, nếu cả hai bên trong mối quan hệ này (cổ đông và người quản lý công ty) đều muốn tối đa hóa lợi ích của mình, thì có cơ sở để tin rằng người quản lý công ty sẽ không luôn luôn hành động vì lợi ích tốt nhất cho người chủ, tức các cổ đông. Mối quan hệ đại diện còn thể hiện trong mối quan hệ giữa nhà quản lý cấp cao với nhà quản lý các cấp thấp hơn trong hệ thống phân quyền, giữa nhà quản lý với người trực tiếp sử dụng các nguồn lực của tổ chức. Lý thuyết đại diện cho rằng xung đột sẽ phát sinh khi có thông tin không đầy đủ và bất cân xứng giữa chủ thể và đại diện trong công ty. Cả hai bên có 19
lợi ích khác nhau và vấn đề này được giảm thiểu bằng cách sử dụng các cơ chế thích hợp để có thể hạn chế sự phân hóa lợi ích giữa cổ đông và người quản lý công ty, thông qua thiết lập những cơ chế đãi ngộ thích hợp cho các nhà quản trị, và thiết lập cơ chế giám sát hiệu quả để hạn chế những hành vi không bình thường, tư lợi của người quản lý công ty. Người chủ sở hữu mong muốn người đại diện hoàn thành mục tiêu của mình đặt ra và người đại diện phải thực hiện công việc một cách hiệu quả và trung thực. Người đại diện có nhiều thẩm quyền trong việc điều hành hoạt động của đơn vị, trong khi người chủ sở hữu khó giám sát hoạt động của đơn vị. Lý thuyết cho rằng, tồn tại khả năng người đại diện không thực hiện hết hoặc không đúng những yêu cầu của người sở hữu vốn đề ra. Do đó xảy ra xung đột lợi ích giữa người sở hữu vốn và người đại diện. Lý thuyết đại diện cho rằng, KTV được chọn trong mối quan hệ lợi ích giữa bên thứ ba và nhà quản lý. Do đó, KTV đóng vai trò là chuyên gia có chuyên môn cao và độc lập để xác nhận thông tin thể hiện trên báo cáo của đơn vị được kiểm toán, từ đó giải quyết những xung đột lợi ích giữa người chủ sở hữu, người đại diện và các bên liên quan. Bên sở hữu sẽ đánh giá hiệu quả hoạt động và giám sát hoạt động của người đại diện qua nhiều cơ chế, và thường gắn liền với các thông tin trên BCTC. Một trong các cơ chế đó là các BCTC phải được kiểm toán (Arnold & Lange, 2004) nhằm đảm bảo rằng báo tài chính được lập bởi các nhà quản lý và phải chịu sự giám sát độc lập của KTV. Kiểm toán BCTC cũng được thiết kế để giảm thiểu chi phí ủy nhiệm, vì KTV độc lập có thể giám sát hành vi của các người chủ sở hữu hiệu quả hơn so với những người đại diện. Các nhận định trên cho thấy, lý thuyết người địa diện là lý thuyết có vai trò quan trọng và được sử dụng rộng rãi trong nghiên cứu cũng như ứng dụng trong thực tiễn nhằm giải thích nhu cầu kiểm toán và nhu cầu về CLKT trong kiểm toán BCTC và vai trò của các yếu tố ảnh hưởng đến CLKT như kỹ thuật thu thập BCKT. 20
KẾT LUẬN CHƯƠNG 2 Chương 2 của bài nghiên cứu trình bày tổng quan các nghiên cứu trên thế giới và tại Việt Nam liên quan đến tiếp cận và ứng dụng kỹ thuật thu thập BCKT trong kiểm toán BCT. Bên cạnh đó, chương này còn trình bày các lý thuyết chung nhất các vấn đề về BCKT và kỹ thuật thu thập BCKT trong kiểm toán BCTC. Tóm lại, BCKT là cơ sở chứng minh cho báo cáo kiểm toán. KTV phải thu thập đầy đủ các BCKT thích hợp cho mỗi loại ý kiến của mình thông qua các kỹ thuật như: Kiểm tra, quan sát, xác nhận, phỏng vấn, tính toán, phân tích. Mỗi kỹ thuật sẽ cung cấp cho KTV những loại bằng chứng với độ tin cậy khác nhau. Tùy vào từng trường hợp cụ thể mà KTV có thể ưu tiên sử dụng hay kết hợp tất cả các kỹ thuật để đạt được hiệu quả cao nhất. 21
CHƯƠNG 3 THỰC TẾ ÁP DỤNG CÁC KỸ THUẬT THU THẬP BCKT TẠI GRANT THORNTON (VIỆT NAM) 3.1. Giới thiệu tổng quan về Grant Thornton (Việt Nam) 3.1.1. Quá trình hình thành và phát triển. Grant Thornton Việt Nam, là thành viên độc lập của Grant Thornton International, được thành lập vào năm 1993, tiền thân là một công ty liên doanh với Concetti. Năm 1997, Grant Thornton Việt Nam được chuyển đổi thành doanh nghiệp 100% vốn đầu tư nước ngoài và mở chi nhánh tại Thành phố Hồ Chí Minh, đây được xem như một bước tiến lớn trong tiến trình phát triển của công ty. Năm 1998, Công ty chính thức trở thành thành viên của Grant Thornton International và sau đó được đổi tên thành Công ty TNHH Grant Thornton Việt Nam vào năm 1999. Năm 2007, Grant Thornton Việt Nam tự hào được phê chuẩn là nhà cung cấp dịch vụ kiểm toán cho các công ty niêm yết. Năm 2013, công ty kỷ niệm 20 năm hoạt động tại Việt Nam. Với những nỗ lực không ngừng nghỉ từ những ngày đầu năm 1993, Công ty đã trải qua một giai đoạn thành công để lớn mạnh như ngày hôm nay. Cũng trong năm này, Grant Thornton được Bộ Tài Chính phê duyệt để trở thành tổ chức tư vấn có vốn đầu tư nước ngoài duy nhất được phép cung cấp dịch vụ định giá các doanh nghiệp 100% vốn nhà nước. Năm 2014 đánh dấu thêm một cột mốc quan trọng trong lịch sử phát triển công ty. Ngày 1 tháng 7 năm 2014, Công ty TNHH Grant Thornton Việt Nam và Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn NEXIA ACPA (“ACPA”) đã chính thức sáp nhập và hoạt động dưới tên “Grant Thornton Việt Nam”. Việc sáp nhập không những làm tăng cường năng lực cạnh tranh trên thị trường mà còn đem đến cho Công ty một đội ngũ quản lý và nhân viên chuyên nghiệp tài 22
năng với 14 Giám đốc và hơn 220 nhân viên chuyên nghiệp tại 2 văn phòng Hà Nội và Thành phố Hồ Chí Minh. Năm 2015, Grant Thornton tiếp tục được Bộ Tài Chính phê chuẩn để cung cấp dịch vụ xác định giá trị doanh nghiệp cho các đơn vị 100% vốn nhà nước. Cho đến nay Công ty luôn nỗ lực đem đến các giải pháp nhằm đáp ứng nhu cầu của khách hàng ở hiện tại và tương lai, cũng như tiếp tục tập trung hỗ trợ khách hàng phát huy tối đa các tiềm năng phát triển. Grant Thornton Việt Nam đã đón nhận nhiều giải thưởng quốc gia cho dịch vụ tài chính chuyên nghiệp của mình: Giải thưởng Rồng vàng 2014 Giải thưởng Rồng vàng 2015 Nhà tuyển dụng có tiêu chuẩn cao về đào tạo và phát triển nhân viên của Hiệp hội Kế toán Công chứng Úc. Bằng khen của Thủ tướng Chính phủ Việt Nam cho việc đóng góp và phát triển dịch vụ kiểm toán độc lập tại Việt Nam. 3.1.2. Các dịch vụ cung cấp. 3.1.2.1. Dịch vụ kiểm toán Trong bối cảnh môi trường kinh doanh liên tục thay đổi như hiện nay, việc quản lý hiệu quả các nguồn lực và tiếp cận hiệu quả các thông tin là yếu tố mang tính quyết định. Grant Thornton lựa chọn phương pháp tập trung vào việc làm tăng giá trị của dịch vụ kiểm toán cho doanh nghiệp, đảm bảo tính trung thực của thông tin tài chính và hỗ trợ doanh nghiệp làm giảm các chi phí cho việc tuân thủ các quy định tài chính kế toán. Công ty hướng đến việc sử dụng phần mềm kiểm toán nhằm mang lại nhiều lợi ích cho khách hàng thông qua việc cung cấp dịch vụ kiểm toán hiệu quả, tiết kiệm và giảm thiểu rủi ro. 23
Đơn vị công ty cung cấp dịch vụ kiểm toán: Các công ty đại chúng Các công ty có vốn đầu tư nước ngoài Các doanh nghiệp tư nhân Các tổ chức phi Chính phủ và các dự án có vốn tài trợ 3.1.2.2. Dịch vụ tư vấn thuế Dịch vụ tư vấn thuế được thực hiện bởi các chuyên viên tư vấn thuế đầy tâm huyết, có khả năng kết hợp giữa kiến thức toàn diện về các luật thuế và khả năng hoạch định một cách sáng tạo nhằm giúp khách hàng đóng một khoản thuế hợp lý nhất. Grant Thornton trợ giúp các khách hàng doanh nghiệp cơ cấu nguồn đầu tư của họ tại Việt Nam và hỗ trợ các khách hàng có hoạt động kinh doanh ở các hệ thống pháp luật khác nhau đạt được mức thuế suất thực tế thấp nhất. Đối với khách hàng là cá nhân người Việt Nam hay người nước ngoài sinh sống tại Việt Nam, Công ty cung cấp những giải pháp về cơ cấu lương tiết kiệm thuế nhất và tư vấn về các giải pháp thuế quốc tế. Công ty còn giúp khách hàng làm việc với cơ quan thuế, cung cấp thông tin cập nhật về thuế và tổ chức các buổi đào tạo, hội thảo về thuế. 3.1.2.3. Dịch vụ tư vấn Với đội ngũ chuyên viên tư vấn tài chính của Công ty sẽ giúp doanh nghiệpkhách hàng đạt được mục tiêu kinh doanh của mình bằng việc xây dựng kế hoạch và chiến lược hiệu quả. Phạm vi dịch vụ của công ty rất đa dạng bao gồm Tư vấn Cơ cấu Chiến lược, Hỗ trợ Giao dịch, Định giá Doanh nghiệp, Tư vấn Cổ phần hóa, Tư vấn chuẩn bị niêm yết, Tư vấn Cải thiện tổ chức kinh doanh, Tái cơ cấu, Tài trợ dự án và Lập kế hoạch kế nhiệm, Bằng việc lên kế hoạch cẩn thận và phối hợp chặt chẽ, Grant Thornton không những đảm bảo rằng giao dịch của doanh nghiệp khách hàng được thực hiện mà còn đạt được giá trị tốt nhất và phù hợp nhất. 24
3.1.2.4. Dịch vụ thuê ngoài Với mục tiêu chú trọng vào hoạt động kinh doanh của khách hàng, Công ty cung cấp trọn gói dịch vụ kế toán, dịch vụ tính lương và dịch vụ tuân thủ thuế bao gồm nhập dữ liệu, lập BCTC hàng tháng và tờ khai thuế hàng tháng theo yêu cầu của cơ quan thuế. Khi thâm nhập vào bất kỳ một thị trường mới nào, điều quan trọng đối với doanh nghiệp là cần tập trung vào các vấn đề cốt lõi. Sử dụng dịch vụ thuê ngoài là một giải pháp mang lại hiệu quả về mặt chi phí và tiết kiệm thời gian. Grant Thornton chú trọng vào việc tìm hiểu sâu về doanh nghiệp và liên tục hỗ trợ khách hàng trong việc phát triển năng lực và kiến thức của nhân viên tài chính. Công ty luôn đảm bảo cung cấp kịp thời cho Ban Giám đốc thông tin tài chính theo yêu cầu và đảm bảo tuân thủ luật thuế hiện hành. Bên cạnh đó, Công ty cũng hỗ trợ khách hàng xây dựng mối quan hệ với cơ quan thuế địa phương. Công ty sẽ chủ động trong việc xác định cách thức thủ tục thực hiện hợp đồng và hóa đơn một cách có hiệu quả nhất về thuế. 3.1.3. Văn hóa và giá trị cốt lõi. Văn hóa tại Grant Thornton được đánh giá một trong những tài sản giá trị nhất của công ty, và là kim chỉ nam cho sự phát triển trong hơn 100 năm qua. Đội ngũ của công ty gồm hơn 40,000 nhân viên trên toàn thế giới, cam kết mang lại những giá trị cốt lõi và hỗ trợ những tổ chức năng động khai thác tiềm năng phát triển của họ. 3.1.3.1. Lý trí và trực giác Tại Grant Thornton, thuật ngữ “Lý trí và Trực giác” được sử dụng như một cụm từ mô tả về văn hóa và cách tiếp cận khác biệt. Cách tiếp cận đặc biệt này là sự kết hợp chặt chẽ giữa trình độ chuyên môn xuất sắc và khả năng phán đoán thông qua xét đoán và trực giác. Họ tin rằng kết quả của sự kết hợp này sẽ mang đến những mối quan hệ bền chặt, sự tường tận về hoạt động của 25
khách hàng, từ đó mang lại những tư vấn giá trị và hữu ích. Thông điệp “Trực giác cho sự phát triển” không chỉ thể hiện những gì họ mang đến cho khách hàng mà còn là cách mà họ thực hiện điều đó. 3.1.3.2. Làm việc với những tổ chức năng động Với vị thế là tổ chức kiểm toán toàn cầu phát triển nhanh nhất trong năm 2012 và 2013, Grant Thornton đã và đang là đối tác của những tổ chức năng động và giàu tham vọng. Điều này đồng nghĩa với việc bản thân họ cũng phải là một tổ chức năng động. Mỗi ngày, họ tạo nên sự khác biệt cho khách hàng và chuyên tâm đến việc hỗ trợ khách hàng đạt được những mục tiêu kinh doanh và tăng trưởng. 3.1.3.3. Văn hóa hợp tác Với hơn 40,000 nhân viên làm việc tại hơn 130 quốc gia, Grant Thornton sở hữu một mạng lưới liên kết khổng lồ trên toàn thế giới. Hơn thế, hợp tác và hỗ trợ lẫn nhau được xem là giá trị cốt lõi của văn hóa công ty. Tất cả các công ty thành viên đều hoạt động theo chiến lược chung toàn cầu. Điều này đồng nghĩa với việc khách hàng sẽ luôn nhận được những dịch vụ chất lượng cao và đồng nhất từ Grant Thornton dù ở bất cứ đầu trên toàn thế giới. Những giá trị được đề cao tại Grant Thornton – CLEARR Hình 1 – Giá trị toàn cầu của Grant Thornton (Nguồn: Grant Thornton) Để tạo ra sự khác biệt trong văn hóa toàn cầu, Grant Thornton thiết lập sáu giá trị cốt lõi, với tên gọi tắt “CLEARR” 26
Hợp tác: kêu gọi sự hỗ trợ và đề xuất hỗ trợ - làm việc tốt hơn cùng nhau. Lãnh đạo: khuyến khích và truyền cảm hứng cho mọi người – thử thách lẫn nhau để phát triển đến mức tốt nhất. Sự xuất sắc: luôn tìm kiếm tới cái tốt hơn nữa – không bao giờ tự mãn Sự linh hoạt: nghĩ lớn và hành động nhanh – phát triển trong thay đổi Trách nhiệm: sử dụng sức ảnh hưởng một cách đúng mực – kiểm soát và chịu trách nhiệm về những hành động của bản thân. Tôn trọng: lắng nghe và thấu hiểu, và thẳng thắn – tạo dựng những mối quan hệ thành thật. 3.1.4. Tổ chức bộ máy quản lý tại công ty. 3.1.4.1. Đặc điểm tổ chức bộ máy Công ty Grant Thornton Việt Nam có văn phòng đặt tại Thành phố Hà Nội và Thành phố Hồ Chí Minh. Mỗi văn phòng có bộ máy tổ chức đứng đầu là chủ phần hùn, tiếp theo là giám đốc chi nhánh và các phòng ban, bộ phận chức năng. 27
CHỦ PHẦN HÙN ĐIỀU HÀNH Chủ phần hùn kiểm Thư ký toán Giám đốc Giám đốc Giám đốc Giám đốc tư vấn nhân sự Marketing kiểm toán thuế Trưởng Trưởng Trưởng Trưởng Trưởng phòng Rủi Trưởng phòng phòng phòng tư phòng tư ro kinh phòng IT Tài chính kiểm toán vấn DN vấn thuế doanh - Kế toán Trợ lý Trưởng Trợ lý Nhân Nhân Trưởng phòng Rủi Trưởng viên Nhân viên văn Kế toán phòng ro kinh phòng tư quản lý viên IT phòng kiểm toán doanh vấn DN nhân sự Kiểm toán Nhân viên Nhân viên Nhân viên cấp cao và quản lý rủi tư vấn Nhân viên tư vấn kiểm toán ro kinh doanh Marketing thuế viên doanh nghiệp Hình 2: Sơ đồ bộ máy quản lý theo cấp bậc tại Grant Thornton Việt Nam (Nguồn: Grant Thornton) 28
3.1.4.2. Tổ chức bộ máy kiểm toán Bộ phận kiểm toán của Grant Thornton được tổ chức theo mô hình gồm giám đốc điều hành, giám đốc kiểm toán quản lý, tiếp đó là trưởng phòng kiểm toán, giám sát kiểm toán, KTV chính và các trợ lý kiểm toán. 3.2. Tổng quan quy trình kiểm toán BCTC và phần mềm hỗ trợ quy trình thu thập và đánh giá BCKT. 3.2.1. Giới thiệu về sổ tay hướng dẫn kiểm toán của Grant Thornton. Từ phương pháp luận Horizon, cùng với các chuẩn mực kiểm toán quốc tế, GTV đã xây dựng sổ tay hướng dẫn kiểm toán để giúp KTV định hướng được công việc. Theo đó, kế hoạch kiểm toán phải được lập cho mọi khách hàng bất kể quy mô hay mức độ phức tạp của khách hàng đó, đồng thời phải đáp ứng được các yêu cầu của các chuẩn mực kiểm toán và phải thỏa mãn mục tiêu kiểm toán. Sổ tay hướng dẫn kiểm toán của GTV bao gồm chính sách của công ty về các quy trình gắn liền với dịch vụ kiểm toán và dịch vụ bảo đảm được tuân theo bởi tất cả các kiểm toán viên của Grant Thornton. Sổ tay kiểm toán được cập nhật hàng năm theo sự thay đổi của Chuẩn mực kiểm toán quốc tế. Sổ tay hướng dẫn kiểm toán của GTV không thể thay thế cho những chuẩn mực kiểm toán quốc tế hoặc chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Vì thế sổ tay hướng dẫn kiểm toán được sử dụng kết hợp với chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Sổ tay hướng dẫn kiểm toán của GTV giải thích phương pháp kiểm toán của Grant Thornton Việt Nam và các phần mềm kiểm toán ứng dụng như Voyager, TBeam, IDEA thể hiện phương pháp tiếp cận của Grant Thornton Việt Nam không mâu thuẫn với chuẩn mực kiểm toán quốc tế. Những vấn đề chung được đưa ra trong sổ tay hướng dẫn kiểm toán của Grant Thornton Việt Nam bắt buộc phải được ưu tiên thực hiện. Bên cạnh những vấn đề quy định cụ thể trong quy trình kiểm toán, sổ tay có đưa ra những quy định chung như là một phần chính sách của công ty : 29
Trong kiểm toán báo cáo tài chính, phải đảm bảo: Tính trung thực, độc lập, trình bày hợp lý. Hiểu biết về hoạt động kinh doanh, môi trường hoạt động, hệ thống kế toán được khách hàng áp dụng Duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp về tình hình tài chính của khách hàng. Trong khi thực hiện các dịch vụ bảo đảm, phải đảm bảo: Tính liêm chính, mục tiêu hoạt động phải thông qua trong nhóm. Tinh thần làm việc. Khi phát hiện ra sai sót trọng yếu của khách hàng hoặc của chính kiểm toán viên tạo ra trong thời gian làm dịch vụ bảo đảm, các vấn đề này phải được giải quyết trong tình trạng thẳng thắn. 3.2.2. Quy trình kiểm toán BCTC tại Grant Thornton (Việt Nam) 3.2.2.1. Tổng quát quy trình kiểm toán BCTC tại Grant Thornton.  Mục tiêu: Mục tiêu của cuộc kiểm toán BCTC cho năm tài chính kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 20XX là để KTV dựa trên Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA) có thể đưa ra ý kiến kiểm toán chuyên nghiệp và độc lập về các BCTC được lập theo Hệ thống Chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS).  Phạm vi kiểm toán Công việc kiểm toán sẽ được thực hiện theo các Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và Chuẩn mực Quốc tế được chấp nhận ở Việt Nam sẽ bao gồm những kiểm tra và thử nghiệm cần thiết để có thể cung cấp đầy đủ bằng chứng cho KTV để có thể đảm bảo Ban Giám đốc rằng các BCTC không chứa đựng những sai sót trọng yếu do sai sót, gian lận, hoặc do sự bất tuân thủ hoặc báo cáo sai. Công việc kiểm toán cũng bao gồm việc kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ mà từ đó, các BCTC được lập nên, các việc kiểm tra chi tiết bao gồm cả việc kiểm kê thực tế các bằng chứng về sự tồn tại của tài sản, số tiền thể hiện trên các BCTC. Việc kiểm toán cũng liên quan đến việc đánh giá các 30
chính sách kế toán áp dụng bao gồm cả các ước tính của Ban Giám đốc, đánh giá tổng thể việc trình bày các BCTC theo các chuẩn mực kế toán liên quan.  Lập kế hoạch kiểm toán Hiểu rõ hoạt động của khách hàng cùng với những rủi ro hoạt động mà khách hàng phải đối mặt và những thủ tục kiểm soát mà khách hàng đã áp dụng để đối phó với những rủi ro này là một nhiệm vụ cơ bản của quá trình kiểm toán. Grant Thornton coi đây không chỉ là mục tiêu của công tác kiểm toán mà còn là yếu tố giúp GTV có cơ hội được đóng góp thêm những giá trị mới vào hoạt động của tổ chức của khách hàng thông qua việc xác định nhựng cơ hội cải tiến. GTV không chỉ là kiểm toán cho khách hàng mà còn là nhà cố vấn toàn diện của khách hàng, người có khả năng đóng góp những giá trị mới từ nhiệm vụ kiểm toán của mình. GTV sẽ đạt được mục tiêu kép này theo hai cách: Họp đánh giá thường xuyên - Điều mà GTV cố gắng đạt được là có được mong muốn hợp tác và sự tin tưởng từ phía khách hàng dành cho GTV. Với tâm niệm như trên, GTV sẽ xây dựng một chương trình gặp mặt và thảo luận thường xuyên với kế toán trưởng và Ban Giám đốc từ phía khách hàng. GTV dự tính sẽ tổ chức những cuộc họp vào giữa năm để tiến hành giải quyết những vấn đề có liên quan. Họp thường niên dành cho lập kế hoạch – GTV tin tưởng chắc chắn rằng công tác kiểm toán được thực hiện một cách hiệu quả nhất khi khách hàng tham gia tích cực vào quá trình lập kế hoạch và hoạch định chiến lược. Với quan điểm như vậy, GTV tổ chức một quy trình lập kế hoạch và hoạch định chiến lược với sự tham gia của các thành viên của GTV và các cán bộ quản lý của khách hàng. Tại đây, GTV và khách hàng có thể bàn thảo về những bước phát triển kỹ thuật nhìn từ góc độ kế toán và thuế và hơn nữa liệu những phát triển này sẽ có những ảnh hưởng như thế nào tới khách hàng và công tác kiểm toán (nếu có). GTV và khách hàng cũng có thể thảo luận về các 31
vấn đề nổi trội, do Ban Giám đốc khách hàng đề xuất và kết hợp những vấn đề này vào kế hoạch kiểm toán. Khi bắt đầu kiểm toán, GTV sẽ gửi khách hàng một danh sách các tài liệu và thông tin cần thiết cho công tác kiểm toán để khách hàng chuẩn bị nhằm tăng cường hiệu quả cho việc kiểm toán.  Thống nhất về chiến lược Nét đặc trưng của GTV là tính cởi mở và trung thực khi cộng tác với Ban Giám đốc trong suốt quá trình kiểm toán. Chính vì vậy, sau khi kết thúc quá trình lập kế hoạch ban đầu, GTV sẽ soạn thảo một biên bản ghi nhớ trình bày chiến lược kiểm toán trong đó nêu rõ phương pháp tiếp cận của GTV sẽ áp dụng. GTV sẽ thảo luận phương pháp này với khách hàng và nhờ vậy khách hàng sẽ có cơ hội góp ý kiến cho quá trình xây dựng chiến lược và đảm bảo rằng mọi vấn đề mà khách hàng quan tâm đều được đề cập tới. Kiểm toán khách hàng, đây đương nhiên là phần dễ nhận biết nhất của toàn bộ quy trình kiểm toán. Những kỹ thuật quản lý dự án hiệu quả sẽ hỗ trợ cho công tác kiểm toán để đảm bảo rằng thời gian được sử dụng một cách hiệu quả nhất. Cốt lõi của quá trình này là việc lên kế hoạch cho các phần công việc nhằm đảm bảo rằng công việc được hoàn thành đúng hạn. Nhờ quá trình này, GTV có thể kiểm soát được tiến độ thực hiện công việc của mình so với kế hoạch và báo cáo tiến độ một cách thường xuyên. Khi thời gian kiểm toán tại khách hàng kết thúc, GTV sẽ đề nghị một cuộc họp với Ban Giám đốc của khách hàng để thảo luận toàn bộ các bút toán điều chỉnh và các vấn đề nhận thấy trong quá trình kiểm toán liên quan đến hệ thống kiểm soát nội bộ, sự tuân thủ, các sai sót kế toán và các vấn đề khác mà GTV cho là cần phải thông báo cho Ban Giám đốc của khách hàng.  Báo cáo những phát hiện GTV tiến hành báo cáo những phát hiện của mình tới khách hàng như sau: 32
Mọi vấn đề phát sinh và kiến nghị sẽ được đưa ra thảo luận với những người có liên quan, nếu được coi là trọng yếu, sẽ được báo cáo tới Ban Giám đốc. Ngoài báo cáo kiểm toán, GTV sẽ trình tới Ban Giám đốc của khách hàng một Thư quản lý, trong đó: Đưa ra nhận xét và những quan sát đối với các biện pháp kiểm soát, hệ thống và sổ sách kế toán đã được xem xét trong quá trình kiểm toán. Chỉ ra những khiếm khuyết cụ thể hoặc những điểm yếu trong hệ thống và kiểm soát, đưa ra những kiến nghị nhằm cải thiện hiện trạng. Đưa ra nhận xét và các phát hiện về tính tuân thủ, việc áp dụng các quy định và chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Lưu ý khách hàng về bất kỳ vấn đề nào khác mà GTV cho là nên quan tâm. Trong quá trình thực hiện những công việc trên và trong mọi hoạt động cộng tác với khách hàng, GTV luôn đảm bảo: Tính khách quan – nhiệm vụ hàng đầu của GTV là báo cáo lên các cổ đông, chủ sở hữu của khách hàng. Tinh thần xây dựng - GTV coi mình không chỉ là chuyên gia tư vấn truyền thống mà còn có tư cách độc lập để đưa ra những nhận xét có giá trị và những phân tích mang tinh thần xây dựng nhằm hỗ trợ Ban Giám đốc trong việc phát triển công việc cũng như hoàn thành trách nhiệm của Ban Giám đốc. Tính thực tiễn – GTV sẽ áp dụng một phương pháp xử lý vấn đề, đưa ra những giải pháp mang tính thực tiễn dựa trên những hiểu biết của mình về hoạt động của khách hàng. Và dưới đây chúng ta sẽ hiểu rõ hơn về quy trình kiểm toán của GTV được thực hiện như thế nào qua phương pháp luận kiểm toán Horizon. 33
3.2.3. Phương pháp luận kiểm toán và các phần mềm hỗ trợ 3.2.3.1. Tổng quan về phương pháp luận Horizon Phương pháp kiểm toán Horizon là phương pháp luận đặc trưng của công ty kiểm toán Grant Thornton, được áp dụng như một phần hướng dẫn cho các cuộc kiểm toán trên toàn hệ thống của công ty Grant Thornton thế giới nói chung và Việt Nam nói riêng nhằm đạt được các mục tiêu kiểm toán một cách hiệu quả. Tuy đây là phương pháp luận được áp dụng cho tất cả loại hình công ty với các quy mô hoạt động khác nhau nhưng các thủ tục được chọn và phạm vi công việc thực hiện sẽ thay đổi cho mỗi cuộc kiểm toán. Phương pháp luận Horizon tuân thủ các chính sách của công ty và các chuẩn mực nghề nghiệp, bao gồm các tiêu chuẩn được ban hành bởi Liên đoàn kế toán quốc tế IFAC. Horizon được áp dụng trên mạng lưới Grant Thornton International và luôn được cập nhật theo những thay đổi mới nhất của điều lệ và chuẩn mực kiểm toán quốc tế. 34
Nội dung cơ bản của phương pháp Horizon XácXác đ ịđnhịnh rủ riủ roi ro ĐánhĐánh giá giá rủ riủ roi ro Đối phó rủi ro Tìm hiểu về khách Thực hiện Thực hiện Đánh giá các yếu hàng và môi trường phân tích phỏng vấn tố rủi ro hoạt động ban đầu Xác định các yếu tố ảnh hưởng BCTC Liên kết đến các cơ sở dẫn liệu tương ứng c c ự trình th Xác định các Có thủ tụckiểm soát Sai sót trọng trên cơ sở rủi ro yếu có khả đến rủi ro năng xảy ra không? n n thêm trong quá Thực hiện ệ walkthroughs phát hi ề Đánh giá rủi ro n đ ấ Kh tiềm tàng ông Các Các v n ệ hi Thực hiện các Thực hiện thử thử nghiệm cơ nghiệm kiểm bản thích hợp soát Hình 3 – Sơ đồ về phương pháp kiểm toán Horizon được áp dụng tại Grant Thornton (Nguồn: Grant Thornton) 35
Phần 1: Nhận dạng rủi ro có thể xảy ra trên BCTC (Identifying financial statement risks) Hiểu biết về khách hàng và môi trường hoạt động của khách hàng (Understanding the entity and its environment) Phương pháp kiểm toán Horizon yêu cầu KTV phải có sự hiểu biết về khách hàng và môi trường hoạt động của khách hàng, bao gồm hệ thống kiểm soát nội bộ nhằm mục đích nhận diện được các rủi ro có thể xảy ra đối với BCTC, từ đó đưa ra các thủ tục kiểm toán phù hợp để đạt được cuộc kiểm toán hữu hiệu đồng thời xác định các kỹ năng cần có để KTV thực hiện được các mục tiêu kiểm toán. Tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động của khách hàng để đánh giá rủi ro có sai lệch trọng yếu trên BCTC là công việc được tập trung thực hiện trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán nhưng có ảnh hưởng đến toàn bộ cuộc kiểm toán. Các thủ tục được thực hiện bởi nhóm kiểm toán để đạt được sự hiểu biết về khách hàng và môi trường hoạt động được gọi là thủ tục đánh giá rủi ro và các thủ tục này cung cấp bằng chứng cho các cơ sở dẫn liệu trên BCTC. Các thủ tục đánh giá rủi ro (Risk assessment procedures) Theo phương pháp Horizon, thực hiện các “thủ tục đánh giá rủi ro” có nghĩa là nhóm kiểm toán thực hiện các công việc: Nắm bắt thông tin về khách hàng và môi trường hoạt động của khách hàng, bao gồm cả Sự hiểu biết đầy đủ về khách hàng cũng giúp nhóm kiểm toán kiến nghị thêm ý kiến mang tính xây dựng với khách hàng. Đây là điểm quan trọng vì một khía cạnh khác của kiểm toán là giúp cho khách hàng của họ gia tăng giá trị, tăng sự thành công và hiệu quả kinh doanh. Các hoạt động thuê ngoài (outsourced activities), mô tả sơ lược về hệ thống công nghệ thông tin (IT profile), cấu trúc điều hành (operating structure) và bản chất của các khoản doanh thu (nature of its revenue). Tìm hiểu những yêu cầu trong việc quản lý, kiểm toán nội bộ và tìm 36
hiểu Ban giám đốc cùng bộ máy quản trị. Tham vấn những người khác trong công ty nếu cần thiết. Xác định mức trọng yếu. Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ. Đánh giá rủi ro tiềm tàng. Nắm bắt môi trường hoạt động của doanh nghiệp. Xác định các chu trình quan trọng trong hoạt động của doanh nghiệp. Nắm bắt thông tin về hệ thống kế toán. Khi các “Thủ tục đánh giá rủi ro” được thực hiện, nhóm kiểm toán sẽ có được nhiều kiến thức về môi trường hoạt động và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Kiến thức này sẽ giúp xác định các điều kiện và các sự kiện có thể có hoặc không có ảnh hưởng đến BCTC. Horizon đề cập đến những điều kiện này là “Vấn đề” (“Matters”). Tuy nhiên “Vấn đề” không phải là mục đích cuối cùng để KTV hướng đến khi thực hiện “Thủ tục đánh giá rủi ro”, “Vấn đề” chỉ là cầu nối giữa sự hiểu biết đạt được trong việc thực hiện thủ tục đánh giá rủi ro và những rủi ro có thể gây ra sai sót trọng yếu trên BCTC. Vì vậy, mục đích cuối cùng là kiểm toán viêm phải nhận biết được những rủi ro có thể dẫn đến sai sót trọng yếu trên BCTC. “Vấn đề” có thể được nhận diện bởi phần mềm kiểm toán Voyager dựa trên những dữ liệu do kiểm toán viên nhập vào khi thực hiện “Thủ tục đánh giá rủi ro”, hoặc có thể được nhận diện bởi KTV. Voyager đưa ra “Vấn đề” dựa trên những cơ sở sau: Ngành nghề của đơn vị. Đánh giá về thiết kế hữu hiệu của hoạt động kiểm soát ở cấp độ tổng thể doanh nghiệp. Sự hiện diện của các dấu hiệu rủi ro. Quy trình chấp nhận khách hàng. Sự hiện diện của các dấu hiệu doanh thu. Những nét đặc thù riêng của đơn vị. 37
Rủi ro trên BCTC (Financial statement risks) Horizon được thiết kế để phát hiện sai sót trọng yếu trên BCTC. Rủi ro kiểm toán sẽ được hạn chế bởi những thủ tục, những công việc mà nhóm kiểm toán thực hiện. Bản chất, thời gian và mức độ của những thủ tục này này bị ảnh hưởng trực tiếp bởi xét đoán khả năng xảy ra rủi ro sai sót trọng yếu và những nơi sai sót có thể xảy ra của KTV. Đó là lý do tại sao việc nhận định đúng về rủi ro là rất quan trọng trong các phương pháp Horizon. Sai sót kế toán (Accounting errors): xảy ra khi con người làm sai hay do hệ thống được thiết lập kém. Sai sót trên BCTC (Financial reporting errors): là sai lầm hoặc thiếu sót trong BCTC trong đó có cả việc công bố. Gian lận (Fraud): bao gồm lừa đảo và biển thủ tài sản. Hoạt động liên tục (Going concern): các rủi ro gắn liền với việc hoạt động liên tục của doanh nghiệp. Phần 2: Đánh giá khả năng rủi ro có thể gây ra sai lệch trọng yếu (Evaluating the likelihood that risks could cause material misstatements) Sau khi xác định được những rủi ro có thể xảy ra, nhóm kiểm toán phải đánh giá xem rủi ro nào có thể gây ra sai lệch trọng yếu trên BCTC. Đây là một thách thức lớn trong quá trình đánh giá rủi ro đối với đội ngũ kiểm toán vì ảnh hưởng của đánh giá này với chiến lược kiểm toán là rất quan trọng, do đó cần có sự tham gia của chủ phần hùn kiểm toán và giám đốc tại quá trình này. Horizon được thiết kế để các thủ tục kiểm toán tập trung vào những cơ sở dẫn liệu có rủi ro lớn nhất, điều này đòi hỏi nhóm kiểm toán phải xác định trước những rủi ro trong phạm vi cơ sở dẫn liệu có thể gây ra sai lệch trọng yếu. Tuy nhiên, dù có cùng mức độ rủi ro của sai lệch trọng yếu nhưng nhóm kiểm cũng không nhất thiết phải áp dụng tất cả những rủi ro trong cùng một cơ sở dẫn liệu mà có thể điều chỉnh theo khả năng mà rủi ro có thể gây ra sai lệch trọng yếu. Để thực hiện điều này, Horizon phân loại rủi ro thành rủi ro có 38
khả năng xảy ra sai sót trọng yếu (reasonably possible risk) và rủi ro không có khả năng xảy ra sai sót trọng yếu (not reasonably possible risk). Phần 3: Đối phó với rủi ro đã được nhận dạng (responding to identified risks) Rủi ro có khả năng xảy ra sai sót trọng yếu trên BCTC (reasonably possible risk) Để phản ứng lại những rủi ro có khả năng xảy ra sai sót trọng yếu, trước tiên KTV nên tìm hiểu làm thế nào công ty khách hàng đối phó với những rủi ro đó, thông qua tìm hểu hệ thống kiểm soát nội bộ, đánh giá cách thiết kế và vận hành thực tế của hệ thống. Tiếp theo đó KTV phải đánh giá rủi ro tiềm tàng cho mỗi cơ sở dẫn liệu tương ứng với những rủi ro có khả năng xảy ra sai sót trọng yếu. Cuối cùng, KTV nên sử dụng sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát và rủi ro tiềm tàng để xác định bản chất, thời gian và phạm vi của những thử nghiệm cơ bản để thực hiện. Rủi ro không có khả năng xảy ra sai sót trọng yếu trên BCTC (not reasonably possible risk) Khi rủi ro sai lệch trọng yếu trên BCTC được xác định là khả năng xảy ra thấp, nhóm kiểm toán sẽ quyết định chọn một thử nghiệm cơ bản để thực hiện làm giảm thiểu các rủi ro này xuống mức có thể chấp nhận. Thêm vào đó, thử nhiệm cơ bản được thực hiện để đối phó với những rủi ro có khả năng xảy sai sót trọng yếu thấp là ít phức tạp hơn các thử nghiệm dành cho rủi ro có khả năng xảy ra sai sót trọng yếu. 3.2.3.2. Giới thiệu về phần mềm Voyager Voyager là phần mềm ứng dụng trong kiểm toán được phát triển bởi Grant Thornton International và được áp dụng trong hệ thống Grant Thornton trên toàn cầu. Voyager được sử dụng để ghi nhận và lưu trữ những công việc đã thực hiện trong quá trình kiểm toán và đồng thời giúp nhóm kiểm toán có thể thực hiện tất cả các công việc từ thực hiện, kiểm tra đến tổng hợp dữ liệu 39
với giao diện làm việc hiệu quả. Voyager được thiết kế dựa trên phương pháp luận Horizon. KTV sử dụng phần mềm Voyager trong tất cả các giai đoạn của quy trình kiểm toán. Đối với giai đoạn lập kế hoạch, Voyager hỗ trợ KTV hoàn thành và cập nhật các tài liệu liên quan đến tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động của khách hàng; nhận dạng các vấn đề ảnh hưởng đến BCTC, các rủi ro liên quan bao gồm các rủi ro có khả năng xảy ra sai lệch trọng yếu cao; 3.2.3.3. Giới thiệu về công cụ IDEA IDEA là một công cụ phân tích và dẫn suất số liệu. IDEA được sử dụng để phân tích những dữ liệu tài chính có khối lượng lớn, xác định việc tính toán một các độc lập và hiệu quả, và thực hiện việc xác định số lượng mẫu và chọn mẫu kiểm toán một cách nhanh chóng và khoa học. IDEA đem đến một chu trình kiểm toán hiệu quả, hợp lý và hạn chế phiền toái cho khách hàng. 3.2.3.4. Giới thiệu về công cụ Pentana checker Pentana Checker (áp dụng cho Khách hàng dùng IFRS)là một phần mềm được thiết kế đặc biệt để giúp các KTV xem lại toàn bộ các yêu cầu về báo cáo và các thuyết minh theo các chuẩn mực kế toán. Công ty sử dụng phần mềm này nhằm đảm bảo tính tuân thủ các yêu cầu về công bố thông tin theo các Chuẩn mực BCTC Quốc tế. 3.2.3.5. Giới thiệu về công cụ Tbeam Phần mềm Tbeam là một phần mềm giúp tạo ra các tài liệu kiểm toán sử dụng các tài liệu là file kế toán trên máy tính của khách hàng, sử dụng trong quá trình lập kế hoạch, phân tích và lập các BCTC. 40
Chuẩn bị kiểm toán Phát hành báo cáo - Tìm hiểu khách hàng - Chuẩn bị kỹ - Đánh giá rủi ro lưỡng và ghi nhận chi - Tiếp xúc để hiểu rõ tiết những điểm quan mối quan tâm cùa ban trọng vào hồ sơ KT giám đốc - Phát hành - Kết hợp với công báo cáo kiểm toán việc của các kiểm toán viên bên ngoài. Trong năm : - Thường xuyên cập nhật những thay đổi luật pháp có liên quan. - Thường xuyên gặp gỡ với nhà quản lý cấp cao. Tiến hành cuộc kiểm toán tại khách hàng Thỏa thuận về - Đánh giá hiệu quả chiến lược kiểm toán của hệ thống KSNB - Thiết lập mức trọng - Đánh giá lại rủi ro yếu &Hoàn tất các TNCB - Đưa ra bản tóm tắt - Đánh giá kết quả chiến lược kiểm toán. công việc đã thực hiện. Hình 4: Quy trình kiểm toán BCTC tại Grant Thornton (Việt Nam) 3.3. Kỹ thuật thu thập BCKT trong kiểm toán BCTC được áp dụng tại Grant Thornton (Việt Nam). Trong phần này người viết trình bày hiểu biết của mình về thực tế áp dụng kỹ thuật thu thập BCKT tại GTV dựa trên hướng dẫn của công ty kết hợp với kết quả khảo sát 45 KTV hiện đang làm việc ở các vị trí khác nhau tại GTV. Tổng số KTV thực hiện khảo sát là 40/45 KTV, trong đó có 70% KTV 41
có thâm niên làm việc không dưới 3 năm, như vậy kết quả được đánh giá là khá tin cậy. (Phiếu khảo sát được đính kèm tại phụ lục số 2) Bảng 3.1. Mô tả thâm niên làm việc của các KTV thực hiện khảo sát Số lượng Tỷ lệ Tỷ lệ hợp lệ Từ 3 năm trở lên 29 72.5% 72.5% Nhỏ hơn 3 năm 11 27.5% 27.5% Tổng 40 100.0% 100.0% Nguồn: Kết quả khảo sát của tác giả 3.3.1. Kỹ thuật kiểm tra tài liệu. 3.3.1.1. Thực tế áp dụng Kiểm tra tài liệu là kỹ thuật được sử dụng nhiều nhất trong quá trình kiểm toán, nó chiếm khối lượng lớn trong tổng thời gian của một cuộc kiểm toán. Tại Grant Thornton, kiểm tra tài liệu cũng được chia thành hai cách sau: Từ chứng từ gốc lên sổ sách kế toán. Từ sổ sách kế toán kiểm tra ngược về chứng từ gốc Hai kỹ thuật này sẽ được KTV sử dụng xen kẽ nhau, nhưng thường thì kiểm tra từ sổ sách kế toán ngược về chứng từ gốc là cách mà các KTV GTV sử dụng nhiều hơn. Khi bắt đầu cuộc kiểm toán, sau khi được trưởng nhóm kiểm toán phân công nhiệm vụ kiểm toán các khoản mục, từng thành viên tiến hành kiểm tra tài khoản như sau: Trước hết, KTV sẽ đối chiếu số dư đầu kỳ Với khách hàng cũ, từ BCTC kỳ này do đơn vị khách hàng cung cấp, KTV sẽ đối chiếu số dư đầu kỳ này với số dư cuối kỳ trước do GTV đã thực hiện kiểm toán. Với khách hàng mới thì KTV có thể thu thập BCKT về số dư đầu kỳ bằng cách xem xét hồ sơ kiểm toán của KTV kỳ trước. Từ hồ sơ kiểm toán đó, KTV sẽ lấy số dư cuối kỳ của tài khoản trên BCTC phát hành sau kiểm toán kỳ trước đem đối chiếu với số dư đầu kỳ của BCTC mà đơn vị khách hàng cung cấp. 42
Từ cách đối chiếu này, KTV sẽ xác định được việc kết chuyển số dư cuối kỳ sang đầu kỳ này có chính xác hay không, xem xét việc số dư đầu kỳ có được phản ánh theo chế độ kế toán một cách nhất quán giữa 2 thời kỳ hay không. Trong một số trường hợp, khi BCTC kỳ trước chưa được kiểm toán hoặc đã được kiểm toán nhưng KTV không thỏa mãn do không thu thập được đầy đủ BCKT thích hợp sau khi đã thực hiện các thủ tục kiểm tra. Ví dụ đối với TSCĐ khi kiểm tra số phát sinh đầu kỳ, KTV thực hiện thủ tục kiểm toán bổ sung bằng cách kiểm kê hoặc chứng kiến kiểm kê. Sau đó, KTV sẽ thu thập tất cả các bằng chứng cho là tin cậy về sự tăng giảm TSCĐ trong kỳ, từ đó KTV sẽ tính toán ra được số dư đầu kỳ một cách dễ dàng. Sau khi kiểm tra số dư đầu kỳ, KTV sẽ kiểm tra số liệu trên tài khoản đó. Đối chiếu giữa BCTC và sổ sách kế toán: Đầu tiên, KTV tiến hành đối chiếu số liệu trên BCTC với Bảng cân đối số phát sinh xem số liệu đã khớp với nhau hay chưa. Sau đó KTV thực hiện phân tích sơ bộ BCTC giữa 2 năm liên tiếp qua đó xác định được khoản mục cần chú trọng tập trung điều tra để tiến hành kiểm tra sổ sách kế toán có liên quan nhằm xác định nguyên nhân của những chênh lệch được phát hiện. Đối chiếu giữa sổ sách với sổ sách: Trước tiên, từ Bảng cân đối số phát sinh do đơn vị khách hàng cung cấp KTV tiến hành đối chiếu với sổ cái và sổ kế toán chi tiết. Việc đối chiếu tiến hành như sau: trên Bảng cân đối số phát sinh sẽ thể hiện SDĐK, Phát sinh Nợ, Phát sinh Có và SDCK của tất cả tài khoản của đơn vị khách hàng sử dụng hạch toán. KTV chịu trách nhiệm kiểm toán từng tài khoản nào sẽ tiến hành đối chiếu số liệu của tài khoản đó trên Bảng cân đối số phát sinh với sổ cái của tài khoản đó, xem xét chúng đã khớp đúng hay chưa. Đối chiếu giữa chứng từ và sổ sách kế toán: 43
Từ sổ cái, sổ kế toán chi tiết hoặc bảng kê chứng từ của đơn vị khách hàng KTV sẽ kiểm tra chứng từ gốc các nghiệp vụ trên sổ xem các nghiệp vụ phát sinh đó có đầy đủ chứng từ đi kèm hay không, số tiền trên hóa đơn chứng từ đã phản ánh đúng hay chưa Đối với những tài khoản có các nghiệp vụ phát sinh ít, KTV sẽ kiểm tra chứng từ toàn bộ các nghiệp vụ phát sinh đó. Nhưng thực tế đối với những tài khoản có số lượng nghiệp vụ phát sinh trong kỳ quá lớn thì KTV không thể nào kiểm tra toàn bộ 100% chứng từ của toàn bộ nghiệp vụ phát sinh được, vì một cuộc kiểm toán luôn bị giới hạn bởi thời gian. Chính vì vậy, khi kiểm tra các tài khoản có nghệp vụ phát sinh lớn, KTV sẽ chọn mẫu để kiểm tra. Hiện tại, ở GTV có sử dụng chương trình chọn mẫu thông qua công cụ IDEA được trang bị trong máy tính cá nhân. Nhưng trong thực tế đi kiểm toán, ít khi KTV GTV sử dụng đến chương trình này. Chủ yếu, trưởng nhóm kiểm toán sẽ chon mẫu dựa trên kinh nghiệm và chuyên môn của mình. Đối với các tài khoản nói chung, các nghiệp vụ lạ, nghiệp vụ đối ứng chi phí đều được KTV hết sức chú ý và kiểm tra kỹ lưỡng. Các nghiệp vụ kiểm tra phải có đầy đủ chứng từ hợp lý, hợp lệ. Ví dụ: kiểm tra nghiệp vụ phát sinh Có tài khoản TGNH phải có Uỷ nhiệm Chi và Hóa đơn tài chính kèm theo. Hóa đơn được xem là hợp lệ khi: ngày, tháng, năm hóa đơn đầy đủ, chính xác; đúng mã số thuế, địa chỉ; hóa đơn không tẩy xóa; có đầy đủ chữ ký của những người liên quan, Đối chiếu giữa chứng từ với chứng từ: Đối với chứng từ, KTV cần xem xét sự rõ ràng, đầy đủ và chính xác các yếu tố ghi trên chứng từ bằng cách đối chiếu giữa các liên của chứng từ. Ngoài ra KTV còn cần xem xét việc các chứng từ có được đánh số liên tục hay không. 3.3.1.2. Minh họa Với kỹ thuật này, người viết lựa chọn khoản mục Doanh thu để thực hiện minh họa cho việc áp dụng kỹ thuật kiểm tra tài liệu tại GTV. Khoản 44
mục Doanh thu luôn được GTV đánh giá là một khoản mục tiềm ẩn gian lận trên BCTC với số lượng lớn, khối lượng giao dịch cao nhất, những ước tính kế toán phức tạp, Do vậy kỹ thuật kiểm tra tài liệu được thực hiện kỹ lưỡng với khoản mục này, 90% KTV thực hiện khảo sát cũng cho rằng kiểm tra tài liệu là kỹ thuật đem lại bằng chứng có giá trị cao đối với khoản mục doanh thu. Bảng 3.2. Mô tả kết quả khảo sát đối với kỹ thuật kiểm tra tài liệu Kiểm tra tài liệu là kỹ thuật đem lại bằng chứng có giá trị cao đối với khoản mục doanh thu 5% 35% Rất đồng ý Đồng ý 60% Không đồng ý Nguồn: Kết quả khảo sát của tác giả Đầu tiên để thực hiện kiểm tra tài liệu đối với khoản mục doanh thu, KTV phải hiểu rõ khoản mục doan thu nằm ở đâu trên BCTC, theo hướng dẫn kiểm toán của GTV khoản mục doanh thu gồm: 45
Bảng cân đối Các khoản phải thu khách hàng, khoản dự phòng nợ phải kế toán thu khó đòi Báo cáo kết Doanh thu thuần quả kinh doanh Báo cáo lưu Dự phòng nợ khó đòi chuyển tiền tệ Thay đổi trong khoản phải thu Tóm tắt các chính sách kế toán chủ yếu • Các khoản phải thu (chính sách tập trung và xóa sổ) • Ghi nhận doanh thu Bảng công • Bảo hành sản phẩm khai tài chính Dự phòng phải thu khó đòi Bảo hành tích lũy Các khoản vay được thế chấp bằng tất cả tài sản của công ty, bao gồm cả khoản phải thu. Vì rủi ro gian lận được coi là tồn tại trong việc ghi nhận doanh thu, rủi ro này rất có thể luôn là một rủi ro đáng kể (trừ khi giả định đó được khắc phục và lý do cho sai phạm đó được ghi nhận). Điều này có nghĩa là có được sự hiểu biết về doanh nghiệp và mỗi luồng doanh thu là rất quan trọng để kiểm tra tài liệu một cách đúng đắn. Điều này cũng có nghĩa là KTV sẽ cần phải có được một sự hiểu biết về các quy trình thực hiện. Các rủi ro trên thường gặp tại khoản mục doanh du có thể được đơn giản hóa như sau: Rủi ro Cơ sở dẫn liệu Khoản phải thu đã ghi không hợp lệ Sự tồn tại và hiện hữu Doanh thu không được ghi nhận trong khoảng Chia cắt niên độ thời gian chính xác Các khoản phải thu theo tiến độ không hoàn Đầy đủ thành Chính sách ghi nhận doanh thu không nhất Sự tồn tại và hiện hữu quán hoặc không phù hợp Doanh thu bao gồm các nghiệp vụ gian lận Sự tồn tại và hiện hữu Hoạt động của bên liên quan không được tính Sự tồn tại và hiện hữu đúng hoặc không được xác định 46
Dựa trên hiểu biết về các rủi ro thường gặp, GTV hướng dẫn KTV thực hiện kỹ thuật kiểm tra tài liệu cụ thể như sau: Rủi ro doanh thu đã ghi nhận không hợp lệ Đối với mỗi dòng doanh thu đáng kể được ghi nhận trong Doanh thu, KTV cần xem lại các chính sách đánh giá lại sự phù hợp và sự nhất quán với giai đoạn trước đó. Các mục cần xem xét bao gồm: Quyền trả lại Điều kiện vận chuyển Bảo đảm và các nghĩa vụ khác Sắp xếp với người bán lại Sắp xếp với sự phân phối đa dạng Scan sổ ghi nhận hàng bán trả lại sau khi kết thúc niên độ cho các mục lớn hoặc bất thường và xác minh rằng việc bán tương ứng đã được công nhận một cách thích hợp là doanh thu. Tìm và scan sổ nhật ký bán hàng cho ít nhất là quý cuối cùng của giai đoạn. Chọn các mục để kiểm tra như sau: - Số tiền lớn ghi tại hoặc gần cuối kỳ - Khối lượng giao dịch lớn tại hoặc gần cuối kỳ - Nguồn đăng bất thường - Các mục nhật ký lớn ở hoặc gần cuối kỳ Xác định liệu mỗi lần bán hàng với khách hàng có xảy ra hợp lệ hay không. Có bằng chứng về lô hàng và xác định xem địa chỉ giao hàng có thuộc về khách hàng không. Xác định liệu việc bán hàng có được ghi nhận doanh thu sau đó hay không. Rủi ro ghi nhận doanh thu và nợ phải thu không đúng giá trị: Kết hợp với kỹ thuật phân tích để xác định các khu vực doanh thu có 47
thể yêu cầu các thủ tục bổ sung như sau: Có được lịch biểu doanh thu theo chi tiết đầy đủ (ví dụ: theo loại sản phẩm hoặc khách hàng bằng số tiền, đơn vị hoặc cả hai) Tính toán các tỷ lệ Xác minh rằng dữ liệu cơ bản được sử dụng trong phân tích là hợp lệ So sánh kết quả với các giai đoạn so sánh trước (kỳ vọng) Xem xét tính chính đáng của các tài liệu và chứng thực khi thích hợp. 3.3.2. Kỹ thuật kiểm tra vật chất 3.3.2.1. Thực tế áp dụng Đối với GTV, khi bước vào kiểm toán chính thức trưởng nhóm kiểm toán sẽ phân công cho từng thành viên trong nhóm chịu trách nhiệm kiểm toán các tài khoản khác nhau. Các thành viên trong nhóm được giao trách nhiệm kiểm toán các tài khoản như: tiền mặt, hàng tồn kho, TSCĐ, sẽ yêu cầu đơn vị cung cấp Biên bản kiểm kê cho KTV hoặc trực tiếp tham gia chứng kiến kiểm kê nếu đơn vị chưa tiến hành kiểm kê. Thời gian kiểm kê thích hợp thường là cuối năm tài chính, tuy nhiên thời gian kiểm kê cũng có thể không phải cuối kỳ kế toán, khi đó KTV phải thực hiện những thủ tục kiểm toán bổ sung. Chứng kiến kiểm kê gồm 3 giai đoạn chính: Giai đoạn trước kiểm kê: Nếu là khách hàng năm trước, KTV cần nghiên cứu file kiểm kê của năm trước để nắm những thông tin về khách hàng như: Ngành nghề sản xuất, kinh doanh; Các bước thực hiện kiểm kê; Khách hàng kiểm toán toàn bộ để lấy số liệu thực tế hay chỉ kiểm kê mẫu; Những vấn đề phát hiện được của năm trước; Nếu là khách hàng mới: Trao đổi với khách hàng để có được sự hướng dẫn cần thiết; Tìm hiểu về khách hàng; Tìm hiểu thời gian, địa điểm kiểm kê, Giai đoạn thực hiện kiểm kê: Kiểm kê hiện vật (hàng hóa, vật tư, thành phẩm, tài sản cố định), tiền 48
mặt và các chứng khoán, ấn chỉ có giá trị như tiền: nhân viên kiểm kê tiến hành cân, đo, đong, đếm tại chỗ có sự chứng kiến của người chịu trách nhiệm quản lý số hiện vật, tiền mặt chứng khoán đó. Riêng đối với kiểm kê hiện vật, cần tiến hành theo một trình tự định trước để tránh kiểm kê trùng lặp hoặc thiếu sót. Ngoài việc cân, đo, đong, đếm số lượng còn cần quan tâm đánh giá chất lượng hiện vật, phát hiện những trường hợp tài sản, vật tư hư hỏng, kém chất lượng, mất phẩm chất. KTV thường gặp khó khăn khi xác định chất lượng, tình trạng và giá trị của các loại tài sản đặc biệt như: linh kiện điện tử, tác phẩm nghệ thuật hay kim phí, đá quý, Do vậy cần tìm hiểu trước lĩnh vực kinh doanh của khách hàng để tránh gặp khó khăn khi chứng kiến kiểm kê bằng cách tham khảo ý kiến chuyên gia. Giai đoạn kết thúc kiểm kê Kết quả kiểm kê được phản ánh trên các biên bản, có chữ ký của KTV thực hiện kiểm kê và nhân viên quản lý tài sản đúng mẫu phiếu kiểm kê quy định. Tập hợp các tài liệu đã thu thập được tại khách hàng, đánh giá sơ bộ về công tác kiểm kê, phương pháp ước tính. Hoàn thiện giấy làm việc về kiểm kê, tổng hợp lại những vấn đề chú ý trong quá trình kiểm kê. Thông báo với người phụ trách kết quả chứng kiến kiểm kê và các vấn đề nhận thấy trong quá trình kiểm kê. 3.3.2.2. Minh họa Với kỹ thuật kiểm tra vật chất người viết lựa chọn minh họa với khoản mục Hàng tồn kho. Đây là khoản mục có số lượng các nghiệp vụ phát sinh lớn, được lặp đi lặp lại nhiều lần, được quản lý về cả giá trị và hiện vật, bên cạnh đó còn được phân bổ ở nhiều kho, mục tiêu là đánh giá sự tồn tại và hiện hữu của hàng tồn kho trong đơn vị. Thời điểm cuối năm tài chính được đánh 49
giá là thời điểm thích hợp nhất để thực hiện kiểm kê đối với khoản mục này được thể hiện trên kết quả khảo sát như sau: Bảng 3.3. Mô tả kết quả khảo sát đối với kỹ thuật kiểm tra vật chất Thời điểm kiểm kê TSCĐHH thích hợp là cuối năm tài chính 8% 22% Rất đồng ý Đồng ý 70% Không đồng ý Nguồn: Kết quả khảo sát của tác giả Trước khi tiến hành chứng kiến kiểm kê, KTV cần thu thập danh mục hàng tồn kho (khi doanh nghiệp chưa kiểm kê); Bảng kiểm kê của doanh nghiệp (khi doanh nghiệp đã kiểm kê trước); danh mục hàng tồn kho nhận giữ hộ; hàng tồn kho doanh nghiệp ký gửi; báo cáo xuất nhập tồng làm bằng chứng kiểm kê. Khi kiểm kê, KTV lựa chọn tính trọng yếu để kiểm kê loại hàng nào trước, loại hàng nào sau để thuận lợi cho quá trình kiểm toán. KTV không kiểm hết 100% hàng tồn kho mà chỉ chọn mẫu một số mặt hàng nào đó căn cứ vào số lượng hoặc giá trị của chúng dựa vào công cụ chọn mẫu của Voyager và phần mềm IDEA. KTV cần lưu ý thực hiện xác nhận những tài sản mà đơn vị nhận giữ hộ cho đơn vị khác, các hàng tồn kho chưa sử dụng, hư hỏng, Mẫu biên bản kiểm kê hàng tồn kho được trình bày tại Phụ lục 1 3.3.3. Kỹ thuật Quan sát 3.3.3.1. Thực tế áp dụng Tại GTV, Quan sát bao gồm việc xem xét quy trình hoặc thủ tục được thực hiện bởi những người khác để hiểu: Ai thực hiện quy trình? Khi nào nó được thực hiện? 50
Quá trình được thực hiện như thế nào? Bảng 3.4. Mô tả kết quả khảo sát đối với kỹ thuật quan sát Kỹ thuật quan sát được sử dụng chủ yếu ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 2% 13% Rất đồng ý Đồng ý Không đồng ý 85% Nguồn: Kết quả khảo sát của tác giả Với kế quả khảo sát trên, KTV không cho rằng kỹ thuật quan sát được sử dụng chủ yếu ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán mà ở hầu hết các giai đoạn của vì bản chất nó là một thủ tục đơn giản. Tuy nhiên để đạt được hiệu quả cao hơn GTV sử dụng kỹ thuật quan sát bí mật, được thực hiện bởi trưởng nhóm kiểm toán có trình độ chuyên môn cao cũng như có nhiều năm kinh nghiệm trong nghề. Ví dụ ở giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, sau khi Ban giám đốc GTV sắp xếp nhân sự, thời gian cho một cuộc kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán được phân công trách nhiệm sẽ là người trực tiếp xem xét về tình hình chung của đơn vị khách hàng. Vì vậy, trưởng nhóm kiểm toán sẽ tiến hành thông báo qua điện thoại hoặc fax cho khách hàng về thời gian tiến hành kiểm toán và trước hết là việc viếng thăm đơn vị khách hàng trước khi tiến hành kiểm toán chính thức. Đơn vị khách hàng sau khi nhận được thông báo sẽ phản hồi cho trưởng nhóm kiểm toán để thống nhất về thời gian. Đến thời gian như đã thông báo, trưởng nhóm kiểm toán sẽ tiến hành tham quan sơ lược đơn vị khách hàng. Cụ thể, việc quan sát của KTV như sau: Đối với khách hàng mới: Tham quan nhà xưởng (đặc biệt là các đơn vị khách hàng kinh doanh trong lĩnh vực sản xuất); trưởng nhóm kiểm toán sẽ được người của đơn vị khách hàng dẫn đi tham quan, quan sát trực tiếp hoạt động kinh doanh của 51
đơn vị và tiếp xúc phỏng vấn với một số nhân viên đơn vị như: quản đốc phân xưởng, nhân viên trực tiếp sử dụng máy móc, thiết bị, Điều này tạo điều kieenk cho KTV phát hiện các vấn đề như sản xuất trì trệ, sản phẩm ứu đọng, máy móc lạc hậu hay không được phát huy công suất, do đó KTV sự đoán được những tìa khoản trọng yếu trên BCTC. Tham quan văn phòng: Sau khi tham quan nhà xưởng (nếu có) trưởng nhóm kiểm toán sẽ tiến hành quan sát văn phòng làm việc của khách hàng, đặc biệt là phòng làm việc của kế toán, xem xét cơ cấu tổ chức và hoạt động trong phòng kết hợp với phỏng vấn kế toán trưởng. Từ đó đánh giá tình hình hoạt động và thực hiện công tác kế toán tại đơn vị khách hàng. Đối với khách hàng cũ: GTV chủ yếu xem xét những quy chế mới về quản lý tài chính trong đơn vị khách hàng. Các thông tin mà kiểm toán thu thập phần lớn không có gì thay đổi so với các thông tin thu thập từ cuộc kiểm toán năm trước. Việc quan sát chỉ mang tính chất xem xét lại hoạt động trong đơn vị có gì thay đổi không so với các lần kiểm toán trước. Ngoài ra, kỹ thuật này còn được GTV áp dụng nhiều trong quá trình đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng và trong quá trình kiểm kê. Ví dụ, KTV muốn kiểm tra hệ thống kiểm soát của chu trình bán hàng – thu tiền thì phải quan sát quy trình xử lý đơn đăt hàng, hoạt động xuất kho giao hàng, hoạt động lập hóa đơn và theo dõi nợ, hoạt động thu tiền của kế toán đơn vị. 3.3.3.2. Minh họa Sau đây người viết xin trình bày về kỹ thuật quan sát quy trình nhập kho và xuất kho hàng hóa tại GTV như sau: Quy trình nhập kho: Tất cả hàng sau khi mua về sẽ được chuyển tới kho và hàng sẽ được kiểm tra về chất lượng và số lượng. Mỗi khi nhập kho, thủ kho phải lập phiếu nhập kho và sau đó bộ phận kho phải thông báo cho phòng kế toán về số lượng hàng nhận và cho nhập kho. 52
KTV có nhiệm vụ quan sát hệ thống kiểm soát của chu trình này có hoạt động tốt không, thủ kho có tiến hành những thủ tục sau đây không? Trước khi nhập kho, thủ kho có kiểm nhận kỹ càng về số lượng, quy cách và phẩm chất hàng hóa hay không? Thủ kho có đối chiếu đơn đặt hàng khi nhận hàng không? Khi lập phiếu nhập kho có dựa trên cơ sở đơn đặt hàng hay không? Phiếu nhập kho có được ghi chép đầy đủ thông tin về loại hàng, số lượng nhận, thời điểm nhận không? Phiếu nhập kho có được đánh số thứ tự trước không? Quy trình xuất kho: Bộ phận kho phải chịu trách nhiệm về số hàng mà mình quản lý. Do vậy, trong bất kì trường hợp xuất hàng nào thì bộ phận kho đều đòi hỏi phải có phiếu yêu cầu sử dụng vật tư, hàng hóa đã được phê duyệt từ đơn vị sử dụng. Đối với xuất bán hàng hóa thì phải có lệnh bán hàng, phiếu xuất kho hay hóa đơn bán hàng. KTV có nhiệm vụ kiểm tra quy trình trên có được vận hành tại đơn vị hay không bằng cách quan sát những thủ tục sau: Nguyên vật liệu xuất kho cho sản xuất có dựa trên phiếu yêu cầu sử dụng vật tư không? Phiếu yêu cầu sử dụng vật tư có được xét duyệt và được đánh số thứ tự trước không? Hàng xuất bán có dựa trên phiếu xuất kho hay hóa đơn bán hàng không? Phiếu xuất kho có được đánh số liên tục trước không? Tuy nhiên, Kỹ thuật quan sát thường sẽ không được KTV thể hiện cụ thể trên giấy tờ làm việc, chủ yếu KTV chỉ quan sát để nắm bắt sơ bộ tình hình của đơn vị khách hàng. Sau đó kết hợp với một vài kỹ thuật thu thập BCKT khác để đưa ra bằng chứng xác thực trên giấy tờ làm việc. 53
3.3.4. Kỹ thuật xác nhận 3.3.4.1. Thực tế áp dụng Kỹ thuật xác nhận được sử dụng chủ yếu để đánh giá sự tồn tại cũng như quyền và nghĩa vụ của các số dư. Đây là kỹ thuật được đánh giá có khả năng cung cấp bằng chứng một cách mạnh mẽ một cách trực tiếp từ bên thứ 3. Trong phương pháp luận Horizon sử dụng tại GTV, kỹ thuật này được đề xuất trong mọi cuộc kiểm toán. Dựa trên mẫu thư xác nhận của VACPA ban hành, GTV xây dựng một mẫu thư xác nhận riêng gồm hai dạng như sau: Dạng thư xác nhận dạng khẳng định (yêu cầu phản hồi) Dạng thư xác nhận dạng phủ định (chỉ phản hồi nếu không có sai lệch) Việc gửi thư xác nhận dạng nào thì tùy thuộc vào ý kiến của KTV và tính trọng yếu của khoản mục. Ở GTV thư xác nhận dạng khẳng định được sử dụng nhiều hơn thư xác nhận dạng phủ định, nó được xem là đáng tin cậy và có khả năng phản hồi cao hơn. Kỹ thuật gửi thư xác nhận được các KTV thực hiện với các tài khoản/nghiệp vụ như: Các khoản phải thu Giao dịch với bên liên quan Số dư Ngân hàng và các thông Thỏa thuận giữa các bên tin khác từ Ngân hàng Thương phiếu phải thu Hàng hóa ký gửi Các khoản nợ xấu Chứng khoán đầu tư Tranh tụng, khiếu nại và đánh Hàng tồn kho bên ngoài doanh giá nghiệp KTV phải kiểm soát toàn bộ quá trình từ khâu chuẩn bị đến thu thập thư xác nhận để tránh trường hợp đơn vị được kiểm toán thông đồng với bên thứ 3 xác nhận. 3.3.4.2. Minh họa Việc gửi thư xác nhận đến bên thứ 3 được KTV GTV thực hiện như sau: Bước 1: Thu thập danh sách công nợ và tài khoản ngân hàng cần xác nhận Bước 2: Chọn đối tượng cần gửi thư xác nhận: Từ danh sách được 54
khách hàng cung cấp, nếu các công nợ hay tài khoản ngân hàng có số lượng lớn thì KTV sẽ lựa chọn để gửi thư xác nhận, việc lựa chọn công nợ nào tùy thuộc vào ý kiến chủ quan của KTV. Bước 3: Yêu cầu đơn vị khách hàng cung cấp địa chỉ của bên thứ 3 được chọn để gửi thư xác nhận. Bước 4: Lập thư xác nhận theo mẫu của GTV Bước 5: Gửi thư xác nhận: Khi đã lập xong thư xác nhận KTV tiến hành gửi thư xác nhận đến bên thứ 3 yêu cầu họ xác nhận. Việc gửi thư này thường gửi qua đường bưu điện. Bước 6: Nhận thư phúc đáp, kiểm tra và lưu thư. Sau khi nhận được thư phúc đáp từ bên thứ 3, KTV sẽ dùng thư xác nhận công nợ hay tài khoản ngân hàng đã được phúc đáp đem đối chiếu với số dư trên sổ sách của đơn vị khách hàng. (KTV cần lưu ý trong trường hợp này bên thứ 3 có thể gửi phản hồi qua fax, lúc này KTV phải xác minh qua điện thoại với người gửi và xem xét yêu cầu họ gửi bản gốc của thư xác nhận). Trường hợp thư xác nhận được bên thứ 3 phúc đáp nhưng có xảy ra chênh lệch thì KTV sẽ tìm hiểu nguyên nhân chênh lệch bằng cách phỏng vấn người có liên quan, Sau khi phỏng vấn mà vẫn không có đầy đủ bằng chứng tin cậy thì chênh lệch đó được xem là sai sót. Và cuối cùng KTV sẽ lưu thư xác nhận được phúc đáp trên vào hồ sơ làm việc. Trong trường hợp không nhận được sự phản hồi từ bên thứ 3 thì KTV sẽ thực hiện các thủ tục thay thế khác cho tới khi có được bằng chứng đáng tin cậy. Các thủ tục thay thế cho xác nhận của khoản mục phải thu: Kiểm tra các khoản thu sau ngày kết thúc niên độ: Nếu khách hàng đã thanh toán hóa đơn thì họ phải đồng ý với số dư. Kiểm tra đơn đặt hàng hoặc chứng từ giao hàng: Bằng chứng để hỗ trợ bán hàng. Xác minh địa chỉ khách hàng: Bằng chứng cho thấy khách hàng là có thật 55
Một số lưu ý khi gửi thư xác nhận tại GTV: Kinh nghiệm từ các KTV qua thực hiện khảo sát cho thấy thư xác nhận phải được chọn mẫu từ sổ chi tiết công nợ theo từng đối tượng. Bảng 3.5. Mô tả kết quả khảo sát đối với kỹ thuật xác nhận Thư xác nhận phải được chọn mẫu từ sổ chi tiết công nợ theo từng đối tượng. 8% Rất đồng ý Đồng ý 40% 52% Không đồng ý Nguồn: Kết quả khảo sát của tác giả Đã có nhiều gian lận liên quan đến các khoản phải thu khi các công ty tạo ra các khoản phải thu hư cấu để tăng doanh thu và lợi nhuận. Do vậy KTV cần cẩn trọng hơn khi gửi thư xác nhận với khoản mục này. Khi thực hiện kỹ thuật xác nhận, cần thận trọng với các xác nhận được trả lại cho khách hàng trước khi trả cho KTV, địa chỉ không xác định, vì điều này có thể cho thấy các khoản phải thu hư cấu. Voyager có các thủ tục để thực hiện các thủ tục thay thế cho các loại tình huống này. Ngoài ra, KTV cần phải đánh giá các giao dịch có phát sinh sai sót đã được điều chỉnh, đảm bảo rằng các giao dịch hợp lệ và được ghi lại trong các khoảng thời gian chính xác. Mẫu thư xác nhận được trình bày ở phụ lục số 4 3.3.5. Kỹ thuật phỏng vấn 3.3.5.1. Thưc tế áp dụng Kết quả khảo sát chỉ ra rằng tại GTV phỏng vấn là một kỹ thuật quan trọng để thu thập thông tin, vì đây là cách khai thác trực tiếp từ đơn vị khách 56
hàng và được sử dụng trong nhiều giai đoạn của cuộc kiểm toán, đối với hầu hết các khoản mục trên BCTC. Bảng 3.6. Mô tả kết quả khảo sát đối với kỹ thuật phỏng vấn Kỹ thuật phỏng vấn là kỹ thuật quan trọng vì giúp KTV thu được những bằng chứng chưa có, hoặc củng cố các luận cứ của mình. Rất đồng ý 40% Đồng ý 60% Không đồng ý Nguồn: Kết quả khảo sát của tác giả Mặc dù những bằng chứng có được từ kỹ thuật này thường mang tính chủ quan rất lớn, nhưng ở một chừng mực nào đó, KTV vẫn có cơ sở để sử dụng làm căn cứ cho các kết luận của mình. Tại GTV, công việc phỏng vấn thường do trưởng nhóm kiểm toán thực hiện với quy trình phỏng vấn như sau: Lập kế hoạch phỏng vấn: Khi lập kế hoạch phỏng vấn, trước hết KTV sẽ xác định đối tượng cần phỏng vấn là ai? Có thể là Giám đốc, Kế toán trưởng, trưởng các bộ phận phòng ban, nhân viên ở các cấp bậc, chức vụ khác nhau trong đơn vị được kiểm toán để thu thập thông tin hữu ích hoặc những quan điểm, ý kiến khác giúp cho việc xác định rủi ro có sai sót trọng yếu.Tiếp theo, KTV sẽ xác định mục tiêu cần hỏi, cần thu thập từ cuộc phỏng vấn là gì? Từ đó xây dựng các câu hỏi phù hợp với mục tiêu phỏng vấn. Sau khi lập được bảng câu hỏi, KTV sẽ kiểm tra lại nội dung trong bảng vừa lập để đảm bảo sự đầy đủ và phù hợp. Phỏng vấn: Sau khi đã có được bảng câu hỏi hoàn chỉnh, KTV tiến hành phỏng vấn những cá nhân đã được xác định ban đầu. Phỏng vấn trực tiếp KTV nội bộ có thể giúp cung cấp thông tin về các thủ tục mà họ đã thực hiện trong năm, liên quan đến thiết kế và hiệu quả của 57
kiểm soát nội bộ và liệu Ban giám đốc đã có các biện pháp thích hợp đối với với những phát hiện của KTV nội bộ hay chưa. Phỏng vấn nhân viên chịu trách nhiệm ghi chép, xử lý và hạch toán các giao dịch phức tạp và bất thường có thể giúp KTV đánh giá tính phù hợp của việc lựa chọn và áp dụng chính sách kế toán của đơn vị. Phỏng vấn trực tiếp luật sư của đơn vị có thể cung cấp thông tin về các vấn đề như kiện tụng, tuân thủ pháp luật và các quy định, những thông tin về gian lận và các cáo buộc gian lận ảnh hưởng tới đơn vị, nghĩa vụ bảo hành, hậu mãi, các thỏa thuận (ví dụ liên doanh, liên kết) với đối tác kinh doanh và ý nghĩa của các điều khoản hợp đồng. Phỏng vấn trực tiếp nhân viên tiếp thị và bán hàng có thể cung cấp thông tin về những thay đổi trong chiến lược thị trường, xu hướng bán hàng của đơn vị hoặc các thỏa thuận với khách hàng. Trong quá trình phỏng vấn, KTV phải thể hiện sự tự tin và chắc chắn thể hiện qua ánh mắt và cử chỉ nhằm đạt được hiệu quả cao nhất của cuộc phỏng vấn. Việc đặt câu hỏi phải thực hiện một các khéo léo, rõ ràng và không đề xuất câu trả lời. Mỗi câu trả lời sẽ được KTV ghi nhận vào bảng câu hỏi đã thiết kế sẵn. Kết thúc phỏng vấn: KTV sẽ tổng hợp, so sánh câu trả lời thu được với các thông tin đã biết hoăc được chúng thực và đưa ra kết luận về vấn đề phỏng vấn với thái độ hoài nghi nghề nghiệp của một KTV. Sau cùng là lưu bảng câu hỏi vào hồ sơ làm việc. 58
3.3.5.2. Minh họa với quy trình khảo sát đối với hàng tồn kho. 3.3.6. Kỹ thuật tính toán 3.3.6.1. Thực tế áp dụng Tính toán là kỹ thuật được KTV sử dụng xuyên suốt trong quá trình kiểm toán tại GTV. Kỹ thuật tính toán thường được áp dụng khi kiểm toán các tài khoản, nghiệp vụ mang những đặc thù về số học, ví dụ như: khấu hao, chi phí trả trước (phân bổ), chi phí lãi vay hay các nghiệp vụ thanh toán gồm nhiều chứng từ, hóa đơn, Vì từ khảo sát cho thấy, các KTV đánh giá kỹ thuật này chỉ quan tâm đến tính chính xác thuần túy về mặt số học nên cần phải kết hợp với các kỹ thuật khác trong quá trình thu thập BCKT. 59
Bảng 3.7. Mô tả kết quả khảo sát đối với kỹ thuật tính toán Kỹ thuật tính toán chỉ quan tâm đến tính chính xác thuần túy về mặt số học nên cần phải kết hợp với các kỹ thuật khác trong quá trình thu thập BCKT. 6% Rất đồng ý 44% Đồng ý 50% Không đồng ý Nguồn: Kết quả khảo sát của tác giả Việc tính toán của KTV được thể hiện như thế nào trên giấy tờ làm việc tùy thuộc vào từng tài khoản. Đối với các tài khoản có số liệu tính toán đơn giản thì KTV sẽ thể hiện trên giấy tờ làm việc. Còn những tài khoản mà việc tính toán phức tạp thì KTV sẽ sử dụng sự hỗ trợ từ các phần mềm đã được cài đặt trên máy tính của KTV để hỗ trợ tính toán lại số liệu như công cụ Tbeam và phần mềm IDEA. Ví dụ như muốn tính toán lại xem việc tính khấu hao của đơn vị đã đúng hay chưa, thay vì ngồi tính lại từng phép tính thì KTV sử dụng các công cụ hỗ trợ để nhanh chóng tìm được kết quả. Với kết quả vừa tính được đem đối chiếu với bảng khấu hao của đơn vị, KTV sẽ đưa ra được yes kiến về tính chính xác về mặt số liệu của đơn vị. Ngoài ra, KTV còn tính toán lại số liệu trên chứng từ như: khoản thành tiền trên hóa đơn, mức thuế suất, tổng cộng trên trên phiếu nhập – xuất kho, Cụ thể như: Đối với khách hàng mới: KTV sẽ tiến hành tính lại số sư đầu kỳ, tức là thông qua sổ sách, chứng từ KTV sẽ xác định số dư cuối kỳ của các tài khoản. Tiếp đến, thu thập các bằng chứng đáng tin cậy về số phát sinh nợ và số phát sinh có trong kỳ. Từ đó KTV sẽ dễ dàng xác định được số dư đầu kỳ của tài 60